Списать ндс с аванса. Что делать с НДС при списании кредиторской задолженности? Учет списания НДС начисленного с предварительной оплаты, полученной от покупателей, при ее списании

Организация работала с поставщиком по предоплате и выдала ему аванс. Поставщик ликвидирован. Как списать безнадежную дебиторскую задолженность и отразить ее в учете - читайте в статье.

Вопрос: По договору с поставщиком товара образовался аванс (работали по предоплате), поставщик ликвидирован. что делать с долгом в такой ситуации?

Ответ: Суммы безнадежной дебиторской задолженности подлежат включению в состав внереализационных расходов.

Обоснование

Как списать безнадежную дебиторскую задолженность и отразить в учете

Сумму задолженности спишите за счет резерва по сомнительным долгам .

В бухучете списание дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам отразите проводкой:

Дебет 63 Кредит 62 (58-3, 71, 73, 76...)
- списана дебиторская задолженность за счет созданного резерва.

Использовать резерв можно только в пределах зарезервированных сумм. Если в течение года сумма расходов на списание задолженности превысит размер созданного резерва, разницу отразите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).

При списании разницы сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 62 (58-3, 71, 73, 76...)
- списана дебиторская задолженность, не покрытая резервом.

Списание дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, или других долгов, нереальных для взыскания, не является аннулированием задолженности. Поэтому в течение пяти лет с момента списания отражайте ее за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» (Инструкция к плану счетов):

Дебет 007
- отражена списанная дебиторская задолженность.

В течение этого периода следите за возможностью ее взыскания при изменении имущественного положения должника (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).

При расчете налога на прибыль безнадежную дебиторскую задолженность можно списать двумя способами:
- за счет созданного резерва по сомнительным долгам (п. 5 ст. 266 НК РФ);
- отразить во внереализационных расходах (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Если перед контрагентом есть встречное обязательство, сомнительной считают только ту часть долга, которая превышает кредиторскую задолженность. Например, у организации перед контрагентом есть кредиторская задолженность 30 000 руб. И этот же контрагент должен организации 100 000 руб. Сомнительный долг - 70 000 руб. (100 000 руб. - 30 000 руб.). Это указано в пункте 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ.

Если резерв по сомнительным долгам создавали, то включить во внереализационные расходы можно сумму задолженности, не покрытую за счет резерва (подп. 2 п. 2 ст. 265 , п. 5 ст. 266 НК РФ). Списать безнадежный долг можно только в том периоде, когда возникли условия для признания . Например, в периоде, когда возник безнадежный долг, у вас не было подтверждающих документов и вы не смогли списать задолженность. Тогда подайте уточненную декларацию по налогу на прибыль за период, когда возник безнадежный долг. Сделайте это в том периоде, когда появились документы, подтверждающие безнадежность долга. Такие разъяснения в письмах Минфина России от 6 апреля 2016 № 03-03-06/2/19410 , от 28 декабря 2015 № 03-03-06/2/76834 .

Ситуация: нужно ли восстанавливать НДС, списывая дебиторскую задолженность по выданным авансам с истекшим сроком давности

Чтобы избежать споров с налоговой инспекцией, НДС с суммы таких авансов лучше восстановить.

Ведь право на вычет НДС с аванса неразрывно связано с вычетом входного налога при приобретении товаров, работ, услуг или имущественных прав в счет этой предоплаты (абз. 2 подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Поэтому налог по предоплате с истекшим сроком давности лучше восстановить, несмотря на то что Налоговый кодекс РФ не требует этого делать. То есть в общем случае покупатель (заказчик) совершает последовательно следующие операции:

• принимает к вычету НДС с уплаченного аванса (частичной оплаты) ;
• восстанавливает ранее принятый к вычету НДС с аванса (частичной оплаты) ;
• принимает к вычету суммы НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, имущественным правам .

Главбух советует: если организация готова к спору с налоговой инспекцией, она может не восстанавливать НДС с аванса при списании просроченной дебиторской задолженности. Скорее всего, такую позицию придется отстаивать в суде. В споре помогут следующие аргументы.

Отвечает Владислав Волков,

заместитель начальника Управления налогообложения доходов физических лиц и администрирования страховых взносов ФНС России

«Инспекторы сравнят доходы физлиц в 6-НДФЛ с суммой выплат в расчете по страховым взносам. Такое контрольное соотношение инспекторы станут применять с отчетности за I квартал. Все контрольные соотношения для проверки 6-НДФЛ приведены в . Инструкцию и образцы заполнения 6-НДФЛ за I квартал смотрите в рекомендации.»

Списание кредиторской задолженности неразрывно связано с НДС. Продавцы и покупатели пытаются найти ответ на вопрос: как быть с НДС при списании кредиторской задолженности? Основные проблемные ситуации и способы их разрешения приведены в нашей статье.

Списание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности

Чтобы провести списание выявленной кредиторской задолженности, надо признать ее просроченной. По правилам ст. 196 ГК РФ общий срок давности равен 3 годам.

Важно! Данный период времени будет каждый раз исчисляться заново при подтверждении взаимных требований. Документом-основанием может стать акт сверки расчетов, подписанный сторонами.

Если 3-летний период все же прошел, подготавливается документация на списание:

• акт проведения инвентаризации задолженности;
• распоряжение директора о списании;
• бухгалтерская справка — обоснование списания.

Списание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности осуществляется в том отчетном периоде, который соответствует сроку истекшей давности и оформляется последним днем периода.

Если выявленная в ходе инвентаризации задолженность должна была списаться более ранним периодом, то нужно подавать уточненную декларацию за тот период. В противном случае при выявлении налоговыми органами сумм просроченной задолженности могут возникнуть негативные последствия, вплоть до усмотрения занижения налоговой базы и наложения штрафа в соответствии со ст. 122 НК РФ.

О позиции чиновников и судей см. наш материал «В каком периоде включается в доходы просроченная кредиторская задолженность?»

Важно определить порядок действия при списании НДС кредиторской задолженности.

Возможны 3 сценария развития событий:

1. Покупатель получил товары (работы, услуги), но оплату не произвел. При этом «входной» НДС покупатель принял к вычету.
2. Покупатель получил товары (работы, услуги), но оплату не произвел. «Входной» НДС покупатель НЕ принял к вычету.
3. Поставщик получил аванс в счет будущих поставок, с которого он исчислил НДС. Однако отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) не произошло.

Рассмотрим каждую из этих ситуаций подробнее.

Есть вопросы по списанию кредиторской задолженности? Заходите на наш форум. Например, в опытные бухгалтера дают советы о том, какими проводками оформляется списание предоплаты покупателя с истекшим сроком исковой давности.

НДС при списании кредиторской задолженности у покупателя: «входной» НДС принят к вычету

Если покупатель приобрел товары (работы, услуги), принял «входной» НДС к вычету, но оплату за них не произвел, то по окончании срока исковой давности кредиторскую задолженность нужно списать. В этом случае возникает вопрос: нужно ли восстановить НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), ранее принятый к вычету?

В п. 3 ст. 170 НК РФ содержится закрытый перечень случаев восстановления «входного» НДС. Рассматриваемая ситуация в данном перечне не поименована. Следовательно, согласно действующему законодательству, восстанавливать НДС с невостребованной кредиторской задолженности не нужно.

Чиновники разделяют такую точку зрения. Так, в Письме Минфина России от 21.06.2013 № 03-07-11/23503 подтверждено, что на основании положений абз. 2 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ суммы НДС принимаются к вычету независимо от того, произведен денежный расчет по приобретенным товарам (работам, услугам) или нет. В связи с тем что привязка к оплате отсутствует, восстанавливать суммы НДС, ранее принятые к вычету, нет необходимости.

Согласны с этим и суды (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 28.10.2010 № А53-23525/2010, ФАС Дальневосточного округа от 27.12.2010 № Ф03-8694/2010).

Списание просроченной кредиторской задолженности у покупателя: «входной» НДС не был принят к вычету

В этой ситуации покупатель приобретает товары (работы, услуги), но оплату за них не производит, «входной» НДС к вычету не принимает. По окончании срока исковой давности возникает вопрос: можно ли для целей налогового учета списать кредиторскую задолженность вместе с суммой НДС?

Ответ утвердительный. В данном случае вся сумма НДС может быть учтена во внереализационных расходах. Основание для этого — пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ, где прямо указано, что расходы в виде налогов при поставке материально-производственных ценностей должны быть списаны в отчетном периоде как кредиторская задолженность с вышедшим сроком давности — по п. 18 ст. 250 НК РФ.

Списание просроченной кредиторской задолженности с НДС у продавца с аванса

В ситуации, когда поставщик получил аванс, начислил «авансовый» НДС, уплатил налог в бюджет, но отгрузку так и не произвел, у него формируется кредиторская задолженность в виде просроченной предоплаты с НДС.

При проведении операции по списанию невостребованной кредиторской задолженности поставщику необходимо решить следующие проблемные вопросы:

• может ли он принять к вычету суммы НДС с просроченного аванса;
• нужно ли в налоговом учете включать сумму НДС с аванса во внереализационные доходы;
• можно ли в налоговом учете включить сумму «авансового» НДС во внереализационные расходы.

1. Принятие «авансового» НДС к вычету

При получении предоплаты поставщик обязан исчислить и уплатить НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). При этом «авансовый» НДС можно принять к вычету:

• при осуществлении отгрузки (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ),
• при изменении стоимости договора или его расторжении и возврате сумм полученной предоплаты (п. 5 ст. 171 НК РФ).

В связи с тем, что при списании просроченной кредиторской задолженности, образовавшейся по суммам авансовых платежей, продавец не возвращает аванс покупателю, права на вычет «авансового» НДС нет. Об этом говорят чиновники в письмах Минфина России от 07.12.2012 № 03-03-06/1/635, от 10.02.2010 № 03-03-06/1/58.

2. Включение «авансового» НДС во внереализационные доходы

Просроченная кредиторская задолженность, в том числе НДС, включается во внереализационные доходы (п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ). Таким образом, сумму НДС нужно включить в доходы для налога на прибыль.

3. Включение «авансового» НДС во внереализационные расходы

Чиновники разъясняют, что гл. 25 НК РФ не предусматривает возможности включить во внереализационные расходы НДС по полученным авансам, списанным в связи с истечением срока исковой давности (Письма Минфина России от 07.12.2012 № 03-03-06/1/635, от 10.02.2010 № 03-03-06/1/58).

Однако существует альтернативная точка зрения, согласно которой «авансовый» НДС можно учесть во внереализационных расходах. Так, арбитры в Постановлении ФАС Московского округа от 19.03.2012 № Ф05-12939/11 отметили следующее:

• налоговым законодательством РФ не предусмотрено запрета на включение НДС, уплаченного в бюджет при получении авансов, в состав расходов при списании этого аванса как кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности;
• принимая во внимание положения п. 7 ст. 3 НК РФ, налогоплательщик вправе учесть «авансовый» НДС в части кредиторской задолженности в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Однако такую позицию придется отстаивать в суде.

Списание кредиторской задолженности НДС: проводки

Налоговый и бухгалтерский учет по-разному трактуют возможность списания сумм НДС по невостребованной кредиторской задолженности.

Для целей бухгалтерского учета суммы НДС списываются на расходы в любом случае.

Проводки по списанию сумм невостребованной кредиторской задолженности следующие.

Для покупателя : товары (работы, услуги) получены, но не оплачены; «входной» НДС принят к вычету

Дебет 68 Кредит 19 — принят к вычету «входной» НДС;

Дебет 60 Кредит 91.1 — списана сумма кредиторской задолженности с учетом «входного» НДС.

Восстанавливать «входной» НДС не нужно.

Для покупателя: товары (работы, услуги) получены, но не оплачены; «входной» НДС не принят к вычету.

Дебет 10 Кредит 60 — произведено оприходование товаров (работ, услуг);

Дебет 19 Кредит 60 — отражен «входной» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам);

Дебет 60 Кредит 91.1 — списана сумма кредиторской задолженности с учетом «входного» НДС;

Дебет 91 Кредит 19 — сумма НДС, не принятая к вычету, включена в расходы.

Для поставщика: получен аванс, исчислен «авансовый» НДС, однако поставка товаров (работ, услуг) не произошла

Дебет 51 Кредит 62 — от покупателя получен аванс;

Дебет 76 (НДС с аванса) Кредит 68 — начислен НДС с аванса;

Дебет 62 Кредит 91 — списана сумма просроченной задолженности за минусом НДС;

Дебет 91 Кредит 76 (НДС с аванса) — включен в расходы «авансовый» НДС.

Итоги

Для Покупателя:

• если «входной» НДС был принят к вычету, то при списании кредиторской задолженности восстанавливать налог не нужно;
• если «входной» НДС не был принят к вычету, то в налоговом учете кредиторская задолженность включается во внереализационные расходы вместе с этим НДС.

Для Продавца:

• не принимать к вычету «авансовый» НДС при списании просроченной кредиторской задолженности, образовавшейся по суммам авансовых платежей;
• не исключать из суммы просроченной кредиторской задолженности сумму НДС при включении такой задолженности во внереализационные доходы;
• при нежелании спорить с проверяющими не включать во внереализационные расходы «авансовый» НДС при списании кредиторской задолженности.

Если же вы готовы спорить, то такой НДС можно включить во внереализационные расходы.

"Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 5

У перевозчиков пассажиров и грузов, как и у многих других компаний, работающих на условиях предоплаты, кредиторская задолженность является одной из статей бухгалтерского баланса. О "кредиторке", так же как о "дебиторке", забывать не стоит, о чем и напомнил с позиции налогообложения Минфин в Письме от 20.07.2010 N 03-07-08/208. Мы решили дополнить разъяснение финансового ведомства правовыми нормами и правилами бухгалтерского учета возникновения и списания кредиторской задолженности.

Как возникает кредиторская задолженность?

Причины образования кредиторской задолженности могут быть самыми различными. У перевозчиков чаще всего "кредиторка" возникает из сумм полученного ранее аванса в счет предстоящего оказания услуг. Например , организация может получить предоплату в счет предстоящей перевозки пассажиров и багажа в международном сообщении. Если пассажир не смог воспользоваться таким рейсом, то нет гарантии, что он заявит свои права на следующий рейс или потребует возврата уплаченной суммы. К тому же исполнитель может вернуть не всю сумму, а ее часть, оставив себе компенсацию фактически понесенных расходов (например, по оплате услуг билетных касс и иные аналогичные предрейсовые расходы).

Другой пример: организация применяет проездные документы, на которых отмечается количество совершенных пассажиром поездок. Истечение срока действия таких проездных документов и неиспользование их пассажиром (полностью или частично) говорят о том, что не выполняется одно из условий признания доходов, прописанных в п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации", и перевозчик вместо выручки признает в учете "кредиторку".

Возможны и другие ситуации образования задолженности, когда автопредприятие не торопится рассчитываться по своим обязательствам за приобретенные товары (выполненные работы, оказанные услуги). Тогда величина кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий договора между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом.

Поставить на учет задолженность просто, сложнее ее затем списать, если она не погашена в установленные сроки. При списании кредиторской задолженности следует руководствоваться положениями Гражданского кодекса, согласно которым данное действие возможно в случае, когда срок исковой давности по ней истек. Общий срок исковой давности устанавливается равным трем годам при условии, что течение срока не приостановлено или не прервано в предусмотренных случаях (ст. 196 ГК РФ). Тогда как его начало определено сроком исполнения обязательств, который указывается при заключении договора. Если дата исполнения обязательств в договоре не названа, нужно исходить из разумного срока, по истечении которого должнику дается семь дней для исполнения предъявленного кредитором требования (ст. 314 ГК РФ). После истечения срока исковой давности в принципе кредитор может потребовать исполнения обязательства (ведь оно не прекращено), но сделать это он может только во внесудебном порядке. Нетрудно заметить, что у кредитора в таком случае меньше шансов взыскать долг с недобросовестного партнера.

Как и на основании чего учесть "кредиторку"?

В учете кредиторская задолженность отражается на основании имеющихся у организации первичных учетных документов, бухгалтерских записей, сделанных в соответствии с ними, независимо от того, признает ли наличие задолженности другая сторона. Исключение из этого правила - суммы по расчетам с банками и бюджетом, которые должны быть согласованы, что является необходимым условием отражения такой "кредиторки" на балансе организации <1>. Списание сумм производится по каждому долгу и обязательству, которые выявляются при проведении инвентаризации расчетов. Документальным основанием для списания является приказ (распоряжение) руководителя организации, а также соответствующее письменное обоснование.

<1> См. п. 74 Положения по бухгалтерскому учету и отчетности, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Основное правило допускает списание кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности, тогда как могут иметь место иные события, свидетельствующие о том, что соответствующая сумма не будет взыскана с организации-должника. Исходя из того, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, по мнению автора, кредиторская задолженность может быть включена в прочие доходы, если есть основание полагать, что сумма задолженности не будет взыскана с должника (прощение долга заказчиком). Списанные суммы отражаются по кредиту счета 91 в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности. Они включаются в прочие доходы в сумме, в которой эта задолженность отражена в учете. Прежде чем рассматривать на примере возникновение и списание кредиторской задолженности, разберем правила ее налогообложения.

Как влияет "кредиторка" на налогообложение?

Начнем с НДС и Письма Минфина России от 20.07.2010 N 03-07-08/208, в котором указано на отсутствие оснований для расчета НДС в отношении сумм списанной в связи с истечением срока исковой давности кредиторской задолженности, образовавшейся по предоплате за услуги по перевозке пассажиров и багажа в международном сообщении.

Такие услуги облагаются по нулевой ставке НДС при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположен за пределами территории РФ, а сами перевозки оформляются едиными международными перевозочными документами (пп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ). В п. 1 ст. 154 НК РФ прямо сказано: при получении предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по нулевой ставке, указанные суммы в налоговую базу НДС не включаются. Приведенные нормы дают основания для вывода: при отсутствии факта оказания услуг по перевозке пассажиров и багажа в международном сообщении объект налогообложения не возникает. Поэтому списание в связи с истечением срока исковой давности сумм невостребованной кредиторской задолженности не влияет на расчеты перевозчика с бюджетом по НДС.

Усложним ситуацию. Допустим, компания занимается облагаемыми перевозками. Получив аванс, организация обязана начислить НДС. Может ли она, списав аванс, вернуть из бюджета уплаченную сумму налога? По мнению автора, нет, для этого нужно "закрыть" аванс (отгрузить товары, оказать услуги) или расторгнуть договор и вернуть аванс (п. 5 ст. 171 НК РФ). Поскольку при списании кредиторской задолженности ни того ни другого не происходит, у организации нет оснований надеяться на вычет НДС, уплаченного с сумм поступивших авансов в счет так и не оказанных услуг. К сожалению, включить в состав уменьшающих прибыль расходов уплаченный НДС организация тоже не может. Уменьшить налоговую базу можно было бы, если бы налог относился к уже поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам (пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ). В рассматриваемой ситуации налог относится к полученным авансам, поэтому не учитывается при налогообложении прибыли (п. 19 ст. 270 НК РФ). Такой позиции придерживается финансовое ведомство в Письме от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58.

Перейдем к налогу на прибыль. Доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (за исключением задолженности бюджета и внебюджетных фондов), признаются внереализационными доходами организации (Постановление ВАС РФ от 08.06.2010 N 17462/09). Как видим, в целях налогообложения перечень случаев списания "кредиторки" открыт, что дает право организации включить задолженность в состав доходов не только по истечении срока исковой давности. В частности, можно списать задолженность после расторжения договора (если перевозчик не обязан возвращать деньги кредитору). Но выгодно ли это налогоплательщику? Пожалуй, нет, ведь внереализационные доходы в виде сумм списанной "кредиторки" увеличивают налоговую прибыль и обязательства организации перед бюджетом.

Пример. ООО "Доставка в срок" занимается оказанием облагаемых транспортных услуг. Кредиторская задолженность по незакрытым авансам составила 35 400 руб., с которой начислен в бюджет НДС - 5400 руб. Организация приняла решение списать задолженность, не дожидаясь истечения срока исковой давности.

В бухгалтерском учете ООО "Доставка в срок" будут сделаны следующие проводки:

* * *

В статье порядок возникновения и списания кредиторской задолженности рассмотрен немного подробнее, чем в разъяснении финансового ведомства, что, на взгляд автора, позволяет читателю составить свое представление по данной хозяйственной операции, хоть и нечасто, но все же имеющей место в деятельности транспортной организации.

А.В.Панкратова

Эксперт журнала

"Транспортные услуги:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

Компания перечислила контрагенту денежные средства в счет предстоящей отгрузки товаров, выполнения работ или оказания услуг, получила «авансовый» счет-фактуру и приняла предъявленный ей НДС к вычету. Но поставки так и не дождалась... А через какое-то время организация-контрагент и вовсе была ликвидирована и, соответственно, снята с учета.

Что делать при сложившихся обстоятельствах? У компетентных органов сомнений нет: дебиторскую задолженность нужно списать, а «авансовый» НДС – восстановить. Вместе с тем в судебной практике встречается иной подход.

Вычет и восстановление «авансового» НДС: позиция Минфина

В соответствии с п. 12 ст. 171 НК РФ у налогоплательщика, перечислившего оплату (частичную оплату) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), вычету подлежат суммы НДС, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг).

К сведению: воспользоваться вычетом «авансового» НДС (кстати, это право, а не обязанность налогоплательщика) можно при наличии договора, предусматривающего предоплату будущей поставки, счета-фактуры продавца, платежного поручения, подтверждающего перечисление аванса (см., например, Письмо Минфина России от 22.02.2017 № 03-07-11/10152).

Суммы налога, принятые к вычету в случае перечисления покупателем оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), подлежат восстановлению (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановление НДС производится покупателем в том налоговом периоде, в котором:

налог по приобретению для облагаемых НДС операций подлежит вычету в порядке, установленном гл. 21 НК РФ (то есть в тот момент, когда одновременно выполняются следующие условия: товары, работы, услуги приняты к учету, имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура, выставленный продавцом при отгрузке, и соответствующая «первичка» – п. 1 ст. 172 НК РФ, Письмо Минфина России от 20.05.2016 № 03-07-08/28995);

произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок (Письмо Минфина России от 22.02.2017 № 03-07-11/10152).

Впрочем, есть еще одно основание, напрямую Налоговым кодексом не обозначенное, но следующее из разъяснений компетентных органов. Последние (см. таблицу ниже), делая акцент на перечисленных нормах, а также на условиях для принятия НДС к вычету (пп. 1 и 2 ст. 171 НК РФ), приходят к выводу, что «авансовый» НДС подлежит восстановлению при списании дебиторской задолженности , образовавшейся в связи с перечислением сумм оплаты в счет предстоящих поставок поставщику, не выполнившему обязательства по поставке.

При этом не важно, по какому основанию производится списание «дебиторки» (истечение срока исковой давности, ликвидация налогоплательщика).

Пример.

Организация в 2016 году произвела предоплату работ в сумме 354 000 руб. и приняла «авансовый» НДС (в размере 54 000 руб.) к вычету.

В установленный срок работы не выполнены. А в 2018 году компания-контрагент снята с учета в связи с ликвидацией.

При ликвидации компании-должника ее обязательство по договору подряда прекращается, следовательно, становится нереальной к взысканию (безнадежной) и должна быть списана.

На дату признания задолженности безнадежной (дату внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации контрагента) организация, действуя в соответствии с рекомендациями Минфина, при списании безнадежного долга восстановит сумму НДС. В бухгалтерском учете при этом будут сделаны следующие записи:

* Пункт 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н. (Заметим, безнадежная задолженность, не покрытая резервом, списывается в прочие расходы – дебет счета .)

Стоит также отметить, что для целей налогообложения прибыли «дебиторка» по оплате (товаров, работ, услуг) в случае ликвидации должника в установленном порядке признается безнадежной (п. 2 ст. 266 НК РФ, Письмо Минфина России от 05.10.2015 № 03-03-06/2/56751) и подлежит списанию. Поскольку дебиторская задолженность в виде суммы выданного аванса не учитывается в целях формирования резерва (Письмо Минфина России от 04.09.2015 № 03-03-06/2/51088), она списывается напрямую во , а не за счет созданного резерва, причем в полной сумме, включая НДС (письма Минфина России от 21.10.2008 № 03-03-06/1/596, от 13.03.2015 № 03-07-05/13622).

Вместе с тем в судебной практике можно встретить иной подход.

Дело № А27-27184/2016

Суть дела

Заказчик перечислил исполнителю (в марте 2010 года) по договору, предусматривающему проектирование, поставку и ввод в эксплуатацию производственного оборудования, в качестве предоплаты для приобретения комплектующих 7 000 000 руб. (70% суммы договора), а также уплатил (в декабре 2010-го и феврале 2011-го) 1 995 000 руб. В соответствии со ст. 172 НК РФ сумма «авансового» НДС (1 067 796,61 руб.) была заявлена к вычету.

В процессе выполнения работ между заказчиком и исполнителем возникли разногласия, которые стороны договора пытались урегулировать путем переговоров, но так и не достигли единства.

Поскольку в установленный срок результат работ не сдан, оборудование и техдокументация в полном объеме не переданы, заказчик уведомил исполнителя претензией (от 31.05.2011) об одностороннем отказе от исполнения договора, потребовал возврата денежных средств (8 995 000 руб.) и уплаты санкций за просрочку поставки оборудования. Не получив требуемую сумму в добровольном порядке, заказчик обратился в суд.

К сведению: подробности спора можно узнать из дела № А45-1334/2012. Возражая по иску, исполнитель указывал, что отношения между сторонами являются подрядными, основания для возврата аванса отсутствуют, поскольку работа на сумму аванса выполнена, часть оборудования передана заказчику, также переданы для подписания акты сдачи-приемки выполненных работ, от подписания которых заказчик уклонился необоснованно; нарушение сроков выполнения работ произошло по вине заказчика, не согласовавшего строительное задание и не выполнившего необходимые действия с целью предоставления исполнителю возможности осуществить шефмонтажные работы.

Суд (все три инстанции) разрешил дело в пользу заказчика (Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 26.03.2012 и оставившие его без изменения постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2012 и ФАС ЗСО от 07.09.2012). Выполненные (частично) работы, а также часть поставленного оборудования использоваться заказчиком по назначению не могут, что указывает на отсутствие потребительской ценности такой поставки. Таким образом, факт выполнения обязательств исполнителя (ответчика) на сумму аванса признан недоказанным (со всеми вытекающими из того последствиями).

Суд постановил взыскать с организации-исполнителя в пользу общества убытки, неустойки, судебные расходы. Но решение суда не было исполнено. А в дальнейшем (17.02.2014) организация-исполнитель была снята с учета в связи с ликвидацией, что дало обществу (заказчику) основание списать в расходы дебиторскую задолженность, в том числе предоплату (7 000 000 руб.), с которой оно в III квартале 2010 года заявило и получило налоговый вычет (1 067 796,61 руб.).

Эта сумма налога (в числе прочего) и вызвала в ходе проведения выездной налоговой проверки претензии контролеров: по их мнению, общество обязано было восстановить НДС в I квартале 2014 года – периоде, когда произведена ликвидация контрагента.

Позиция налогоплательщика

Восстановлению в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ, подлежат суммы НДС, принятые к вычету с суммы аванса, в случае если аванс возвращен, а договор, на основании которого перечислены средства, расторгнут или изменен. Причем законом предусмотрено обязательное наличие двух условий для восстановления НДС:

изменение или расторжение договора;

реальный возврат денежных средств.

А вот норм, обязывающих налогоплательщика восстановить НДС, принятый к вычету с сумм аванса, если таковой не был возвращен исполнителем, Налоговый кодекс не содержит.

Выводы судов

Суды поддержали налогоплательщика, признав позицию ИФНС (о восстановлении НДС) ошибочной.

К сведению. Пункт 3 ст. 170 НК РФ содержит исчерпывающий перечень случаев, при которых суммы НДС, обоснованно принятые к вычету налогоплательщиком, подлежат восстановлению. Списание дебиторской задолженности к указанным случаям не относится.

Принимая во внимание факт того, что НК РФ не содержит норм, обязывающих налогоплательщика в случае расторжения или изменения условий договора, на основании которого аванс был уплачен, восстановить не принятый к вычету «авансовый» НДС (если в установленный срок аванс не был возвращен), суды обеих инстанций (это подчеркнула кассация в Постановлении АС ЗСО от 12.03.2018 № Ф04-6237/2017 по делу № А27-27184/2016) пришли к верному выводу об отсутствии оснований для восстановления спорного НДС.

Ссылка налогового органа на позицию, изложенную в письмах Минфина России от 11.04.2014 № 03-07-11/16527, от 17.08.2015 № 03-07-11/47347, от 13.08.2015 № 03-07-11/46703, от 23.01.2015 № 03-07-11/69652, от 23.06.2016 № 03-07-11/36478 (обратите внимание: краткие выводы названных писем занесены в таблицу выше), судом (см. Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 19.07.2017 по делу № А27-27184/2016) не принимается, поскольку (применительно к спору) аванс не возвращен, товар поставлен налогоплательщику, позиция Минфина не закреплена в налоговом законодательстве, письма Минфина не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания и не являются нормативным правовым актом, а имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах.

Судебными актами по делу № А45-1334/2012 установлен факт поставки исполнителем части подлежащего поставке оборудования в период с ноября 2010 года по январь 2011 года – это подтверждено накладными и товарно-транспортными накладными, а также тем обстоятельством, что заказчик платежными поручениями от декабря 2010-го и февраля 2011 года перечислил исполнителю еще 1 995 000 руб.

Таким образом, НДС, принятый к вычету применительно к спорной ситуации, восстановлению не подлежит.

Дело № А65-27794/2015

Не будем углубляться в суть дела, поскольку (в конечном итоге) налогоплательщик доказал свою правоту в эпизоде с восстановлением НДС по иному основанию. Тем не менее и по этому спору прозвучало мнение, интересное нам для формирования окончательного вывода.

К сведению: законом предусмотрено обязательное наличие двух условий для восстановления НДС: изменение или расторжение договора и реальный возврат денежных средств. Налоговый кодекс не содержит норм, обязывающих налогоплательщика восстановить НДС, принятый к вычету с сумм аванса, если аванс не был возвращен.

Итак, основанием для доначисления НДС (3 045 887 руб.), а также соответствующих сумм штрафов и пени явился вывод налогового органа о неправомерном невосстановлении обществом НДС с сумм, перечисленных в счет предстоящих (и состоявшихся, по мнению контролеров) поставок.

Однако счета-фактуры, на которые ссылались налоговики (иных доказательств ими не представлено), выставлены в рамках другого договора –от 20.03.2013 . А спор возник по договору от 02.04.2013 , по которому выявлена задолженность контрагента по поставке товара.

Суды установили, что оснований для восстановления «авансового» НДС в рамках договора от 02.04.2013 у общества не возникало: аванс не возвращался, товар контрагентом (и в последующем его правопреемником) в его адрес не поставлялся. Довод инспекции, что общество не представило подтверждения реальных мер по взысканию денежных средств, других действий по их возврату, ввиду чего должно было восстановить спорную сумму налога, суд (см. Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 20.05.2016 по делу № А65-27794/2015, оставленное в силе Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2016) считает необоснованным. Отсутствие мер со стороны налогоплательщика для погашения задолженности как основания для восстановления НДС с суммы аванса не имеет правового значения, поскольку налоговое законодательство РФ не ставит учет дебиторской задолженности в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора. Условием такого учета являются договор, «первичка» и платежные документы.

В обоснование учета «дебиторки» по договору от 02.04.2013 общество представило акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2013 и справку к нему. Поскольку задолженность общества перед заявителем образовалась в апреле 2013 года, задолженность не может быть признана безнадежной и списана в 2013 году, так как ее (на конец 2013 года) составлял менее года. Периодом списания дебиторской задолженности является 2016 год. В связи с этим обязанности восстановить НДС с сумм аванса, перечисленного контрагенту в счет предстоящих поставок товара, в соответствии с требованиями пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ у заявителя отсутствует (Постановление АС ПО от 16.11.2016 № Ф06-14629/2016 по рассматриваемому делу).

Итак, в центре нашего внимания оказался вопрос об «авансовом» НДС у покупателя при списании им дебиторской задолженности – долга контрагента, не исполнившего обязанности по договору. Такие обстоятельства ведут к восстановлению ранее принятого к вычету налога, на чем акцентирует внимание Минфин и что стало правилом для налогоплательщиков (это подчеркивается отсутствием обширной «судебки» на обозначенную тему). Тем не менее в ходе изучения имеющихся судебных решений становится ясно, что «инакомыслящие» все-таки могут найти поддержку со стороны арбитров.

Действительно, пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ содержит исчерпывающий перечень случаев, при которых суммы НДС, обоснованно принятые к вычету налогоплательщиком, подлежат восстановлению, и названный (списание «дебиторки») к ним не относится. См. также Постановление ФАС ПО от 05.03.2009 по делу № А12-10021/2008, Решение Арбитражного суда Оренбургской области от 20.09.2010 по делу № А47-5720/2010, поддержанное судами второй (Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2010) и третьей (Постановление ФАС УО от 15.04.2011 № Ф09-1093/11-С2) инстанции.

Кроме того, обязанность по восстановлению НДС покупателем должна корреспондировать с правом принятия к вычету НДС у продавца. А между тем последнему Минфин указывает (см. письма от 07.12.2012 № 03-03-06/1/635, от 10.02.2010 № 03-03-06/1/58) на отсутствие права на вычет НДС по авансам, которые не были возвращены покупателю, в случае списания (по истечении срока исковой давности) сумм невостребованной кредиторской задолженности. Дополнительно можно ознакомиться с консультацией М. В. Подкопаева «НДС при списании кредиторской задолженности».

Как поступить, решать вам. Понятное дело, отказ восстановить НДС может повлечь споры с налоговыми органами, в результате чего придется отстаивать свое мнение в суде. Но, повторимся, шанс на победу есть!

Списание кредиторской задолженности — НДС при этом находится в центре внимания многих налогоплательщиков. Часто они просто четко не понимают, что делать с НДС при списании кредиторской задолженности. Прочитав нашу статью, вы узнаете обо всех нюансах таких операций и сможете использовать полученные знания на практике.

Кредиторка просрочена: как поступить

Кредиторская задолженность - нередкое явление для любого хозяйствующего субъекта. После истечения срока исковой давности (согласно ГК РФ он составляет 3 года) кредиторскую задолженность необходимо списать, предварительно признав ее просроченной.

ВАЖНО! Акт сверки расчетов, составленный с контрагентом, является основанием для подтверждения взаимных требований и автоматически продляет срок истребования задолженности.

По истечении 3 лет можно начинать списание имеющейся задолженности посредством ее инвентаризации и подготовки приказа руководителя и бухгалтерской справки (нужна для обоснования предстоящего списания задолженности). Всю эту работу необходимо сделать в том же периоде, в котором заканчивается срок исковой давности.

ВНИМАНИЕ! Если кредиторская задолженность будет списана несвоевременно, организации потребуется представить в налоговые органы уточненную декларацию. Иначе у последних могут возникнуть закономерные вопросы относительно правильности определения налоговой базы для расчета суммы налога. И если вдруг контролеры обнаружат в ней ошибки, то смогут привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ.

Отдельно стоит подчеркнуть, что списание кредиторки с НДС зависит от того, был ли он принят покупателем к вычету. Также проведение данной процедуры будет отличаться у продавца, который получил предоплату и заплатил с нее НДС. Более подробный план действий в указанных ситуациях мы приведем в следующих разделах нашей статьи.

Как покупателю списать просроченную кредиторку, если право на вычет НДС было использовано

Зачастую перед списанием подтвержденной просроченной задолженности многие специалисты задумываются, что делать с входным НДС, который ранее они приняли к вычету. Нужно ли его восстанавливать? Ответ таков: НДС в оговариваемом случае не восстанавливается.

Это в первую очередь связано с тем, что в п. 3 ст. 170 НК РФ указывается исчерпывающий перечень случаев, в которых НДС подлежит восстановлению, и в нем нет информации о необходимости проведения подобных операций при списании просроченной кредиторки.

С этим согласны и сами законодатели. Так, например, Минфин России в своем письме от 21.06.2013 № 03-07-11/23503 указывал на то, что факт неоплаты товаров не является препятствием для принятия НДС к вычету, соответственно, окончательный расчет по поставке никак не взаимосвязан с восстановлением НДС.

Списание просроченной кредиторки, если право на вычет НДС не использовано

Рассмотрим ситуацию, когда при приобретении товаров НДС к вычету не принимался и оплата за приобретенную продукцию не осуществлялась. При списании возникшей в таком случае кредиторской задолженности возникает вопрос: как в этом случае следует поступить с суммой налога?

Для ответа на него достаточно обратиться к подп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ. В нем указано, что расходы в виде суммы налогов, относящихся к купленным МПЗ (работам, услугам), относятся к внереализационным и уменьшают базу по прибыли, если кредиторская задолженность по такой поставке списывается в отчетном периоде в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ.

Как продавец производит списание просроченной кредиторской задолженности (НДС с аванса был уплачен)

В бухгалтерском учете продавца кредиторская задолженность может сформироваться в том случае, если он получил предоплату, но продукцию не поставил. Однако, учитывая тот факт, что он исполнил обязанность по уплате авансового НДС, в сумму указанной кредиторки, помимо основного долга, будет включена сумма налога.

Соответственно, при ведении учета у субъекта возникает ряд вопросов. Рассмотрим каждый из них и постараемся дать исчерпывающий ответ:

Первая типовая ситуация связана с возможностью отнесения НДС на вычет при просроченном авансе. Чтобы разобраться с этим вопросом, необходимо обратиться к положениям законодательства о налогах и сборах, в соответствии с которыми установлено, что продавец может принять авансовый НДС к вычету только в 2 случаях:

при отгрузке товаров;

возврате аванса.

Но так как при списании кредиторской задолженности ни одно из перечисленных условий не выполняется, соответственно, организация не имеет права принять к вычету НДС с аванса.

Вторая ситуация связана с учетом авансового НДС в составе внереализационных доходов. Для ее разъяснения необходимо обратиться к п. 18 ст. 250 НК РФ, в котором прямо указано, что сумму кредиторской задолженности, срок исковой давности по которой прошел, нужно включить в состав внереализационных доходов.

И наконец, третья ситуация касается возможного отнесения суммы налога, уплаченного с предоплаты, к внереализационным расходам. В указанном случае позиция законодателей отлична от мнения налогоплательщиков. Она заключается в том, что в НК РФ, в частности в гл. 25 «Налог на прибыль организаций», не содержится никаких положений и разъяснений о том, что при списании кредиторской задолженности можно провести операцию по включению суммы налога в состав внереализационных расходов.

В то же время судебные органы придерживаются иной точки зрения. Например, ФАС Московского округа вынес постановление от 19.03.2012 № Ф05-12939/11, в котором указал, что в НК РФ нет не только подтверждения описанных выше манипуляций, но также отсутствует запрет на включение просроченного авансового НДС в состав расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль. Кроме того, суд указал, что положения ст. 265 НК РФ предусматривают возможность отражения в составе внереализационных расходов списываемой задолженности, одной из составляющих которой является НДС, уплаченный с авансов.

В указанной ситуации вы, конечно, можете придерживаться позиции судебных органов, но в таком случае налоговые органы обратят на это внимание и наверняка предъявят претензии.

Проводки при списании кредиторской задолженности с НДС

Варианты действий с НДС при списании кредиторской задолженности зависят от того, в каком учете отражается списание - налоговом или бухгалтерском. Так, в бухучете НДС вне зависимости от ситуации списывается на расходы.

Рассмотрим типовые проводки при списании просроченной кредиторки как для покупателя (с учетом принятия НДС к вычету и без него), так и для продавца.

Итак, если покупатель решил списать просроченную задолженность и при этом использовал право на вычет НДС, делается следующее:

непосредственное приобретение ТМЦ следует отразить проводкой: Дт 10 Кт 60;

после этого необходимо отдельно выделить НДС: Дт 19 Кт 60;

затем принять его к вычету: Дт 68 Кт 19;

после признания кредиторской задолженности просроченной сделать запись: Дт 60 Кт 91.1.

Как было отмечено выше, НДС, принятый к вычету, восстанавливать не нужно.

Если покупатель списывает просроченную кредиторскую задолженность и при этом не принимал НДС к вычету, то операции будут аналогичны приведенным выше, за исключением того, что не будет проводки по принятию налога к вычету. Не принятый к вычету НДС будет отнесен на расходы: Дт 91 Кт 19.

Если продавец списывает кредиторскую задолженность с учетом НДС, исчисленного с аванса, то для начала необходимо отразить факт получения аванса: Дт 51 Кт 62, а затем начислить на него налог: Дт 76 Кт 68.

После признания кредиторской задолженности просроченной она списывается без учета НДС: Дт 62 Кт 91.

НДС с полученной предоплаты включается в состав расходов: Дт 91 Кт 76.

Как уже было сказано выше, уменьшение базы по налогу на прибыль на сумму такого НДС чревато претензиями со стороны фискалов.

***

Итак, кратко подведем итоги. При списании кредиторской задолженности НДС - что с ним делать продавцу и покупателю?

Продавцу, который получил предоплату, исчислил с нее налог, но не отгрузил товары:

ранее исчисленный налог к вычету принимать не нужно;

во избежание споров с налоговиками лучше учесть НДС в составе кредиторской задолженности при отнесении последней к внереализационным доходам;

при отнесении суммы НДС в состав внереализационных расходов надо быть готовым к судебным тяжбам с налоговыми органами.

Покупателям, которые получили, но не оплатили товары:

при использовании права на вычет НДС не требуется его последующее восстановление;

если право на вычет НДС не использовано, можно включить сумму налога в состав внереализационных расходов.