Стандартный вычет в декретном отпуске. Порядок оформления налоговых вычетов в декрете

Если декретница выходит в середине года на работу, как предоставлять ей стандартные налоговые вычеты после декрета за ту часть года, пока она еще находилась в отпуске по уходу за ребенком?

Работодатели сомневаются, как именно предоставлять стандартные налоговые вычеты по НДФЛ декретницам, которые возвращаются в компанию в середине года. Предположим, сотрудница с ноября 2014 года была в отпуске по уходу за ребенком. В июне этого года она выходит на работу. Может ли компания предоставить ей стандартные налоговые вычеты после декрета за месяцы текущего года, в которых она не работала?

Налоговые вычеты после декрета

Закон и разъяснения чиновников на стороне бывшей декретницы. Стандартные вычеты 2016 можно предоставить за весь текущий год. Без оглядки на полученный доход налоговые вычеты после декрета предоставляют за каждый месяц года. Это следует из подпунктов 3 и 4 пункту 1 статьи 218 НК РФ. Если сотрудница выходит из декрета в июле, вычеты суммируют и предоставят в том периоде, когда ей придет первая зарплата после выхода на работу. Это подтверждают чиновники финансового ведомства и налоговая служба: письма Минфина России от 22.10.2014 № 03-04-06/53186, ФНС России от 29.05.2015 № БС-19-11/112).

Стандартные вычеты 2016

Чтобы получить стандартные налоговые вычетв в 2016 году главное, чтобы доход не превысил с начала года 350 тыс. рублей (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Но есть важный нюанс. Пересчитать НДФЛ за 2014 год компания не вправе. Об этом сказало Министерство финансов в письме от 26.01.2012 № 03-04-05/8-72. Но работник может вернуть налог через инспекцию. Для этого сотрудница представит в ИФНС декларацию 3-НДФЛ и бумаги, которые подтверждают право на вычет (свидетельство о рождении и др.).

В письме от 11.06.2014 № 03-04-05/28141 Минфин России заявил, что если работница вышла из декрета в середине года, то стандартные вычеты на ребенка за прошлые месяцы этого года ей не положены. Мнение чиновников стало совершенной неожиданностью. Ведь не только арбитры, но и сами финансисты в прошлом высказывали совсем иную точку зрения.

Позиция финансистов

В своем письме Минфин России рассмотрел следующую ситуацию: женщина, находившаяся в отпуске по уходу за ребенком с августа 2010 г., вышла на работу только в середине августа 2012 г. Во время декретного отпуска стандартные налоговые вычеты ей не предоставлялись, поскольку она не получала зарплату. Финансисты сочли, что вычеты на ребенка ей положены только начиная с месяца, когда она вернулась на работу, - с августа 2012 г. Вот их объяснения.

Если доход не выплачивается (в данном случае в связи с декретным отпуском), стандартный налоговый вычет за это время налоговый агент не предоставляет. Ведь в этом случае налоговая база не определяется. Следовательно, после того, как сотрудница приступила к работе, перерасчет налоговой базы с учетом стандартных вычетов за период декрета не производится.

Что говорит закон

Порядок предоставления детских вычетов прописан в подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ. Налоговый вычет за каждый месяц налогового периода (а им является календарный год) распространяется на родителя, его супруга (супругу), усыновителя, опекуна, попечителя, приемного родителя, его супруга (супругу) в следующих размерах:

• на первого и второго ребенка - в размере 1000 руб. на каждого;
• на третьего и последующих детей - в размере 3000 руб. на каждого.

Вычет в размере 3000 руб. также положен на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, если он является инвалидом, и на учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы.

При этом налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала года (в отношении которого применяется ставка в размере 13%), превысил 280 000 руб. Как только доход работника перевалил за эту отметку, налоговый вычет такому работнику уже не положен.

Как видите, из этой нормы Кодекса вовсе не следует, что вычет предоставляется только за те месяцы, в которых работник получал доход. Это также не следует из абз. 19 подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, согласно которому уменьшение налоговый базы производится с месяца рождения ребенка и до конца года, в котором он достиг возраста 18 лет (а если это студент - 24 лет).

Более того, п. 4 ст. 218 НК РФ предусматривает, что налоговая инспекция по окончании налогового периода должна произвести перерасчет налоговой базы по НДФЛ, если в течение календарного года стандартные вычеты человеку не предоставлялись или предоставлялись в меньшем размере, чем установлено в ст. 218 НК РФ.

Поэтому если работник стал получать доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13%, не с начала года, детский вычет положен ему за каждый месяц налогового периода, включая и те месяцы, в которых дохода не было вовсе.

На что опираться работодателю

Президиум ВАС РФ в постановлении от 14.07.2009 № 4431/09 также указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит норм, запрещающих предоставление стандартного вычета за те месяцы, когда у сотрудников отсутствовал доход, облагаемый НДФЛ. Аналогичное мнение высказано в постановлении ФАС Московского округа от 24.01.2011 № КА-А40/16982-10.

А самое интересное, что и сам Минфин России в более ранних письмах придерживался позиции, что вычеты можно предоставить задним числом. Иными словами, если в отдельные месяцы налогового периода у налогоплательщика не было дохода, облагаемого НДФЛ, стандартные вычеты предоставляются за каждый месяц календарного года, включая и те месяцы, в которых не было выплат дохода. Такие разъяснения были даны в письмах Минфина России от 21.07.2011 № 03-04-06/8-175, от 19.08.2008 № 03-04-06-01/254, от 22.01.2007 № 03-04-06-01/12, от 01.03.2006 № 03-05-01-04/41.

При этом специалисты финансового ведомства поясняли, что в случае, если в отдельные месяцы налогового периода величина стандартных вычетов окажется больше суммы доходов, разница между ними переносится на следующие месяцы этого же года (на следующий год вычет перенести нельзя). Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 22.10.2009 № 03-04-06-01/269, от 14.08.2008 № 03-04-06-01/251.

В рассматриваемой ситуации за годы, когда работница находилась в отпуске по уходу за ребенком (с августа 2010 г. по декабрь 2011 г. включительно), вычеты ей не положены. А вот в 2012 г., когда женщина приступила к работе (с августа 2012 г.), ей полагаются вычеты, причем с января этого года. Покажем это на примере.

Пример

Работница находилась в декрете с августа 2010 г. по август 2012 г. К работе она приступила с 13 августа 2012 г. Предположим, что ее заработная плата составляет 35 000 руб. в месяц. За август выплата составила 22 826 руб. (35 000 руб. : 23 дн. х 15 дн.).

При этом у женщины один ребенок.

Рассчитаем НДФЛ, учитывая разные точки зрения. Сначала исходя из позиции Минфина России, выраженной в комментируемом письме.

В этом случае НДФЛ, удерживаемый с дохода работницы за август, составит:

(22 826 руб. – 1000 руб.) х 13% = = 2837 руб.

А по итогам года сумма НДФЛ будет равна:

2837 руб. + (35 000 руб. х 4 мес. – 1000 руб. х 4 мес.) х 13% = 20 517 руб.

Если же мы будем рассчитывать налог с учетом того, что вычеты женщине положены с начала года, ситуация будет другой.

За август НДФЛ, удерживаемый с работницы, составит:

(22 826 руб.– 1000 руб. х 8 мес.) х 13% = = 1927 руб.

А по итогам года:

1927 руб. + (35 000 руб. х 4 мес. – 1000 руб. х 4 мес.) х 13% = 19 607 руб.

Таким образом, в этом случае экономия по НДФЛ будет равна 910 руб. (20 517 руб. – 19 607 руб.).

Напомним, что стандартные налоговые вычеты предоставляются физическому лицу одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода. Каким именно - выбирает сам работник. И в бухгалтерию этого работодателя ему и нужно представить письменное заявление и документы, подтверждающие право на вычет (это будет свидетельство о рождении ребенка). Такая норма закреплена в п. 3 ст. 218 НК РФ.

У женщины оформлен отпуск по уходу за 1ым ребенком с декабря 2014 по июнь 2016г, она досрочно выходит на работу - в августе 2015года - как предоставляется стандартный вычет на ребенка - с месяца выхода на работу (т.е. с месяца, в котором появиться налогооблагаемая база) или суммировать вычеты с января 2015 года(с января 2015 по июль 2015 налогооблагаемой базы не было и вычеты не предоставлялись). В разъяснениях, которые мы читали, разные ответы - в одних написано, что суммируются с начала года, в других, что если мы суммируем и предоставим с начала года вычеты на ребенка сотруднице, а не с месяца выхода на работу, то это неправомерно и м.б. штраф (причем эти разногласия в письмах Минфина).2. А если у сотрудницы отпуск по уходу за 2ым ребенком и она также досрочно выходит на работу в 2015 году, как в этом случае производится предоставление вычетов- с месяца выхода на работу на 2х детей?

Ответ

Окончание декретного отпуска или отпуска по уходу за ребенком редко совпадает с началом нового налогового периода по НДФЛ. Как правило, женщина выходит на работу и получает первые доходы не в январе, а в середине года. Из буквального толкования статьи 226 и пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса РФ следует, что в такой ситуации налоговый агент должен определять налоговую базу по НДФЛ нарастающим итогом с начала года и предоставлять сотруднице стандартные вычеты за все месяцы, начиная с января и заканчивая месяцем, в котором был начислен первый доход.

Однако в письмах и Минфин России трактует названные нормы законодательства иначе. Авторы писем считают, что в подобных ситуациях налоговую базу по НДФЛ нужно определять не нарастающим итогом с начала года, а начиная с того месяца, когда сотруднице был начислен первый доход. Следует отметить, что точка зрения, которая отражена в этих письмах, отличается от других разъяснений Минфина России.

Письмо Минфина от 11.06.2014 N 03-04-05/28141

Если ваша сотрудница вышла из отпуска по уходу за ребенком в середине года, то, по мнению Минфина, детский вычет вы ей можете предоставить только начиная с месяца, за который ей начислена первая зарплата. А за "бездоходные" месяцы (с начала года до месяца выхода на работу) вычет ей не положен.

Кстати, в прошлом году было разъяснение, касающееся зеркальной ситуации. Если выплата дохода начиная с какого-либо месяца полностью прекращена и не возобновляется до окончания календарного года, детский вычет за это время работодатель не предоставляет <1>. Аналогичное мнение высказывала и ФНС <2>. А в более раннем своем Письме, которое тоже касалось женщин, находящихся в отпусках по беременности и родам и по уходу за ребенком, Минфин говорил, что вычет предоставляется за каждый месяц года, включая те месяцы, в которых не было выплат дохода, при условии, что весь год была ненулевой <3>.

Дать пояснения по вопросу предоставления вычетов на детей мы попросили Минфин.

Стельмах Николай Николаевич - Советник государственной гражданской службы РФ 1 класса

"По общему правилу стандартный вычет на детей предоставляется за каждый месяц налогового периода (календарного года). То есть ст. 218 НК РФ не содержит норм, запрещающих предоставление вычета на детей за те месяцы, в которых у работников отсутствовал доход, подлежащий обложению НДФЛ.

Вместе с тем при предоставлении вычета на детей следует обратить внимание на особенности, которые изложены в указанных Письмах Минфина России.

Так, из Письма Минфина от 06.02.2013 N 03-04-06/8-36 следует, что в январе 2012 г. сотрудница представила в бухгалтерию заявление и документы, подтверждающие право на получение вычета на ребенка. При этом, поскольку с сентября 2012 г. она находилась в отпуске по беременности и родам, за сентябрь - ноябрь ей не выплачивалась, а в декабре было выплачено единовременное денежное вознаграждение.

В этом случае налоговая база по НДФЛ рассчитывалась за каждый месяц в течение всего календарного года. Поэтому хотя в отдельные месяцы календарного года организация не выплачивала работнице доход, облагаемый НДФЛ (например, в сентябре - ноябре), вычеты на детей предоставляются за каждый месяц года, включая те месяцы, в которых не было выплат дохода (сентябрь - ноябрь).

А в Письме Минфина от 11.06.2014 N 03-04-05/28141 изложена другая ситуация, когда с августа 2010 г. по август 2012 г. сотрудница организации находилась в отпуске по уходу за ребенком. К работе она приступила 13.08.2012. Поэтому с января по июль 2012 г. заработная плата ей не выплачивалась. А когда выплата дохода, например, в связи с отпуском по уходу за ребенком полностью прекращена (январь - июль 2012 г.), то вычет на детей за этот период не предоставляется, поскольку налоговая база после прекращения выплат не определяется. Разница между первой и этой ситуацией в том, что здесь налоговая база с начала календарного года не определяется.

Так что в рассматриваемых Письмах Минфина приведены две разные ситуации, которые решаются с учетом конкретных обстоятельств".

А между прочим, речь идет о совсем небольших суммах НДФЛ в месяц - 182 руб. при вычете 1400 руб. (1400 руб. х 13%) и 390 руб. при вычете 3000 руб. (3000 руб. х 13%) <4>. Понятно, что, к примеру, за 7 месяцев набежит 1274 руб. и 2730 руб. соответственно. И главное, у кого их нужно удержать - у женщины, которая только вышла из отпуска по уходу за ребенком.

Хотя на самом деле это разъяснения из серии "Не задавайте ненужных вопросов, не получите ненужных ответов". И как всегда, после таких писем возникают вопросы: как все-таки надо предоставлять вычет за месяцы, когда не было дохода, и что делать? Путей здесь два.

Примечание. Об исправлении ошибок в расчете НДФЛ читайте: ГК, 2012, N 11, с. 49

Путь 1. Следовать нормам НК. Если вы из правдолюбов и не боитесь испортить отношения с налоговиками, тогда, конечно же, руководствуйтесь НК, где прямо сказано, что детский вычет предоставляется <4>:

За каждый месяц календарного года <5>;

Только до того месяца, в котором размер совокупного дохода с начала года не превысил 280 000 руб.

Других ограничений нет. Более того, ВАС еще в 2009 г. разъяснил, что НК не содержит норм, запрещающих предоставление детского вычета за месяцы, в которых у работников отсутствовал доход, подлежащий обложению НДФЛ <6>. И если инспекторы при проверке займут такую же позицию, как и Минфин, и доначислят вам НДФЛ, штраф и пени <7>, вы можете сослаться на нормы гл. 23 НК РФ и Постановление ВАС. И претензии с вас должна снять если уж не ваша ИФНС, то вышестоящее УФНС. Ведь сама ФНС предписывает инспекциям при принятии решений по результатам проверок ориентироваться на устойчивую судебную практику и, в частности, на позицию ВАС <8>.

По окончании года работница может попробовать обратиться за возвратом НДФЛ в ИФНС по месту жительства <9>. Возможно, что ее инспекция позицию Минфина учитывать не будет. В противном случае женщине придется либо смириться с потерей своих денег, либо спорить в УФНС, а может, и в суде.

Путь 2. Следовать разъяснениям Минфина. То есть если вы из очень осторожных и не желающих ссориться с налоговиками, то можете взять на вооружение позицию Минфина. И предоставлять сотруднице детский вычет начиная с месяца ее выхода на работу из отпуска по уходу за ребенком. Если вы уже предоставили вычет с начала года по месяц выхода на работу, тогда сделайте перерасчет, доудержите НДФЛ из доходов сотрудницы и перечислите его в бюджет.

Во время отпуска по уходу за ребенком сотрудница может получать разовые выплаты. Предоставлять ли ей стандартный налоговый вычет на ребенка при наличии нерегулярных доходов? Как начислить и удержать НДФЛ, если суммы дохода недостаточно? Что показать в справке 2-НДФЛ?

Порядок предоставления и размеры стандартных налоговых вычетов на ребенка установлены в пп. 4 п. 1 ст. 218 Налогового кодекса РФ.

Условия, при которых предоставляются стандартные вычеты на ребенка

Компания предоставляет работнику стандартные налоговые вычеты на ребенка за каждый месяц налогового периода (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ), если соблюдаются следующие условия:
- ребенок находится на обеспечении работника;
- возраст ребенка не превышает 18 лет или 24 лет (если он является учащимся очной формы обучения);
- работник получает доход, облагаемый по ставке 13%, установленной в п. 1 ст. 224 Налогового кодекса РФ;
- доход с начала налогового периода не превысил 280 000 руб.

Примечание. В ст. 218 Налогового кодекса не указано, что вычеты предоставляются только в месяцы получения дохода, облагаемого НДФЛ по ставке 13%.

Какие документы нужны для вычета

Компания-работодатель предоставляет работнику стандартные вычеты на ребенка на основании (п. 3 ст. 218 НК РФ):
- его письменного заявления;
- документов, подтверждающих право на вычеты.

Как определять налоговую базу по НДФЛ

Налоговый период по НДФЛ - календарный год (ст. 216 НК РФ).
Согласно ч. 3 ст. 225 Налогового кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам работника, дата получения которых относится к этому налоговому периоду.
При исчислении налоговой базы сумму дохода уменьшают на сумму стандартных налоговых вычетов. Уменьшение производят с месяца рождения ребенка и до конца того года, в котором он достиг установленного возраста (18 лет или 24 лет).

Вычет за месяц без дохода

Позиция ВАС РФ. В 2009 г. Президиум ВАС РФ указал, что Налоговый кодекс не содержит норм, запрещающих предоставлять стандартные налоговые вычеты за те месяцы, в которых у работника отсутствовал доход, облагаемый НДФЛ (Постановление от 14.07.2009 N 4431/09 по делу N А38-661/20084-77).

Примечание. Разъяснения ВАС РФ и Верховного суда - в приоритете
В целях единообразного применения налогового законодательства Минфин России выпустил Письмо от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено для использования в работе Письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097).
В Письме говорится, что, если разъяснения Минфина России по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с актами и письмами судов, налоговым инспекторам нужно руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня их официального опубликования в установленном порядке.

Минфин России не согласен. Несмотря на то что Минфин России поддерживает позицию судей, вопросов по порядку предоставления стандартных вычетов на ребенка родителю, получающему доход не в каждом месяце налогового периода, меньше не становится.
Периодически чиновники главного финансового ведомства дают разъяснения, противоречащие правовой позиции Президиума ВАС РФ.
Что в этом случае делать бухгалтеру?
Проанализируем недавние разъяснения чиновников и разберемся, как их применять в 2015 г., в том числе при подготовке справок по форме 2-НДФЛ за 2014 г.

Примечание. Справки по форме 2-НДФЛ с признаком 1 за 2014 г. нужно сдать до 1 апреля 2015 г. Подробнее о заполнении читайте на с. 21.

Материальная помощь в отпуске по уходу за ребенком

В случаях, когда работник получает ежемесячный доход во время отпуска по уходу за ребенком, Минфин России и Президиум ВАС РФ единодушны во мнении, что стандартные вычеты нужно предоставлять.
Например, компания ежемесячно выплачивает работнику, находящемуся в отпуске по уходу за ребенком, материальную помощь, облагаемую НДФЛ.
Работник может воспользоваться стандартными налоговыми вычетами до тех пор, пока его доход не превысит 280 000 руб. (Письмо Минфина России от 04.09.2014 N 03-04-06/44338).
Правда, предоставляя работнику стандартные вычеты, компании нужно учитывать одно ограничение. Не облагаются НДФЛ суммы материальной помощи, оказываемой компанией своим работникам в размере не более 4000 руб. в налоговый период (п. 28 ст. 217 НК РФ).
При выплате материальной помощи, превышающей 4000 руб., компания может предоставить работнику стандартные вычеты, если они не были им получены по иным доходам (Письмо Минфина России от 27.12.2010 N 03-04-05/9-753).

Примечание. Если вычеты не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере
В этом случае по окончании налогового периода работник может обратиться за вычетами в налоговую инспекцию с декларацией по форме 3-НДФЛ и документами, подтверждающими право на вычеты (п. 4 ст. 218 НК РФ). Инспекция пересчитает налоговую базу и вернет излишне уплаченный НДФЛ.

Пример 1. Материальная помощь в отпуске по уходу за ребенком
Сотрудница компании (ПАО "Центурия") А.М. Сотникова с 1 января 2014 г. находится в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет. Она ежемесячно получает:
- пособие по уходу за ребенком в размере 10 543 руб. (это ее первый ребенок);
;
- материальную помощь в размере 5000 руб., выплачиваемую на основании коллективного договора, в котором предусмотрена такая выплата всем работникам, находящимся в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет.
Вправе ли компания предоставлять сотруднице стандартные налоговые вычеты на ребенка на основании ее заявления и необходимых документов? Какие показатели бухгалтер отразит в справке 2-НДФЛ за 2014 г.? Какую сумму НДФЛ нужно удержать с дохода за первые три месяца 2015 г.?
Решение. Ежемесячно компания начисляет работнице 15 593 руб. (10 543 руб. + 50 руб. + 5000 руб.).
Пособие по уходу за ребенком и ежемесячная компенсационная выплата НДФЛ не облагаются (п. 1 ст. 217 НК РФ).
Материальная помощь в размере 4000 руб. в год не облагается НДФЛ на основании п. 28 ст. 217 Налогового кодекса.
Выплаты, частично освобождаемые от обложения НДФЛ, учитываются при предоставлении стандартных налоговых вычетов в части, облагаемой НДФЛ (Письмо Минфина России от 21.03.2013 N 03-04-06/8872).
Расчет показателей для справки 2-НДФЛ за 2014 г.
В налоговую базу для исчисления НДФЛ войдет только часть материальной помощи, которая превышает 4000 руб. в год и облагается НДФЛ. За 2014 г. налогооблагаемый доход А.М. Сотниковой составит 56 000 руб. (5000 руб. x 12 мес. - 4000 руб.). Его сумма не превысила ограничения в 280 000 руб.
Из этого следует, что компания была вправе предоставлять работнице стандартные налоговые вычеты в размере 1400 руб. за все месяцы 2014 г. и может продолжать их предоставлять в 2015 г.

- в разд. 3 - общую сумму дохода, подлежащего налогообложению, - 60 000 руб. (5000 руб. x 12 мес.). Код дохода - 2760;
- в разд. 3 в графе "Сумма вычета" - необлагаемую сумму материальной помощи - 4000 руб. Код вычета - 503;

- в разд. 5, в п. 5.2 - облагаемую базу по НДФЛ, равную 39 200 руб. (60 000 руб. - 4000 руб. - 16 800 руб.);
- сумму налога, подлежащего удержанию, - 5096 руб. (39 200 руб. x 13%).
Расчет НДФЛ за январь 2015 г.
Доход работницы за январь 2015 г., облагаемый НДФЛ, составил 1000 руб. (5000 руб. - 4000 руб.), а налоговая база равна 0 руб. (1000 руб. - 1400 руб.).
Сумма налогового вычета оказалась больше суммы дохода, облагаемого НДФЛ по ставке 13%, 400 руб. переносятся на следующий месяц этого налогового периода (Письмо Минфина России от 22.10.2009 N 03-04-06-01/269).
Расчет НДФЛ за январь - февраль 2015 г.
С февраля 2015 г. материальная помощь в полном размере включается в налоговую базу для исчисления НДФЛ.
Доход работницы, облагаемый НДФЛ, за январь - февраль 2015 г. равен 5000 руб., а налоговая база - 3200 руб. [(5000 руб. x 2 мес.) - 4000 руб. - (1400 руб. x 2 мес.)].
Расчет НДФЛ за I квартал 2015 г. в целом
Доход работницы за январь - март 2015 г., облагаемый НДФЛ, составит 11 000 руб. (5000 руб. x 3 мес. - 4000 руб.), а налоговая база - 6800 руб. (11 000 руб. - 1400 руб. x 3 мес.).
Сумма удержанного НДФЛ за январь - март 2015 г. равна 884 руб. (6800 руб. x 13%).

Примечание. Полностью не облагаемые НДФЛ доходы в форме 2-НДФЛ не отражают (Письмо Минфина России от 02.03.2012 N 03-04-06/9-54).

Если материальная помощь согласно расчетным листкам начисляется ежемесячно, а перечисляется за три месяца единовременно, компания вправе применить стандартные вычеты за каждый месяц независимо от периода, в котором выплачен ежемесячно начисляемый доход (Постановление ФАС Московского округа от 17.03.2008 N КА-А40/13226-07 по делу N А40-16166/07-115-109).

Арендная плата в отпуске по уходу за ребенком

Если работник во время отпуска по уходу за ребенком получает доход один раз в квартал (полугодие), например по договору аренды имущества, он сохраняет право на стандартные налоговые вычеты.
Вычет на ребенка ему предоставляется за все месяцы налогового периода, предшествующие выплате дохода, до тех пор пока доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, не превысит 280 000 руб. (Письмо Минфина России от 12.10.2007 N 03-04-06-01/353).

Пример 2. Арендная плата перечисляется один раз в три месяца
Изменим условие примера 1. Сотрудница компании (ПАО "Центурия") А.М. Сотникова с 1 января 2014 г. находится в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет. Это ее первый ребенок.
Она ежемесячно получает:

- ежемесячную компенсационную выплату в размере 50 руб.
С 1 января 2014 г. компания-работодатель заключила с сотрудницей договор аренды ее имущества на один год и продлила его еще на один год с 1 января 2015 г. Арендная плата по договору составляет 8500 руб. в месяц и выплачивается один раз в квартал.
Вправе ли компания предоставлять сотруднице стандартные налоговые вычеты на ребенка на основании ее заявления? Какие показатели бухгалтер отразит в справке 2-НДФЛ за 2014 г.? Какую сумму НДФЛ нужно удержать за первые три месяца 2015 г.?
Решение. Дата получения дохода. Вычет на ребенка
Ежемесячно компания начисляет работнице 10 593 руб. (10 543 руб. + 50 руб.) и раз в квартал налогооблагаемый доход - 25 500 руб. (8500 руб. x 3 мес.).
Дата получения дохода в данном случае - день выплаты арендной платы (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). В форме 2-НДФЛ за 2014 г. в разд. 3 его нужно отразить в месяце выплаты дохода (разд. II Рекомендаций по заполнению формы 2-НДФЛ, утвержденных Приказом ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@).
При выплате дохода компания предоставляет работнице стандартный вычет в размере 1400 руб. за каждый месяц, НДФЛ удерживает и перечисляет при выплате дохода (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Справка 2-НДФЛ за 2014 г.
В справке 2-НДФЛ с признаком 1 за 2014 г. компания покажет:
- в разд. 3 - сумму дохода, облагаемую НДФЛ, - 102 000 руб. (25 500 руб. x 4). Код дохода - 1400;
- в разд. 4 в п. 4.1 - сумму предоставленных стандартных налоговых вычетов на ребенка - 16 800 руб. (1400 руб. x 12 мес.). Код вычета - 114;
- в разд. 5, в п. 5.2 - облагаемую базу по НДФЛ - 85 200 руб. (102 000 руб. - 16 800 руб.);
- в п. п. 5.3, 5.4 и 5.5 - сумму НДФЛ - 11 076 руб. (85 200 руб. x 13%).
Расчет НДФЛ в 2015 г.
Расчет налоговой базы, сумм доходов, вычетов и удержанного НДФЛ в I квартале 2015 г. показан в табл. 1 ниже.

Таблица 1

Налоговая база, суммы доходов и вычетов за январь - март 2015 года

Если в отдельные месяцы у работника не было дохода

У работницы, находящейся в отпуске по уходу за ребенком, в некоторые месяцы налогового периода может не быть налогооблагаемого дохода. Например, в ситуациях, когда:
- отпуск по уходу за ребенком начался не с начала года или закончился не в конце года;
- был прерван в середине года, сотрудница вышла на работу на несколько месяцев, а затем снова взяла отпуск по уходу;
- сотруднице выплачена премия по итогам работы за предыдущий год;
- с сотрудницей заключен гражданско-правовой договор и она получает разовые вознаграждения по этому договору.

Отпуск по уходу за ребенком начался в середине года

Мнение чиновников. В Письме от 06.05.2013 N 03-04-06/15669 Минфин России рассмотрел такую ситуацию. С начала года работница получала доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13%, потом ушла в отпуск по беременности и родам и затем в отпуск по уходу за ребенком до полутора лет. Специалисты Минфина России считают, что с месяца начала отпуска по уходу за ребенком и до окончания года стандартные вычеты ей не предоставляются. Так как в эти месяцы у сотрудницы нет доходов. Об этом также сказано в Письме Минфина России от 22.10.2014 N 03-04-06/53186.

Примечание. Если за год стандартные вычеты превысили доходы
В этом случае облагаемая база равна нулю. Сумма превышения стандартных вычетов над суммой дохода не переносится на следующий год (абз. 3 п. 3 ст. 210 НК РФ, Письмо Минфина России от 14.08.2008 N 03-04-06-01/251).

Позиция автора. По мнению автора, это утверждение противоречит положениям Налогового кодекса.
Налоговый период по НДФЛ - календарный год (ст. 216 НК РФ). Общая сумма НДФЛ исчисляется по итогам года (п. 3 ст. 225 НК РФ). Налоговый период и исчисление НДФЛ не прекращаются в связи с наступлением отпуска по беременности и родам или отпуска по уходу за ребенком.
Вычет на ребенка предоставляется за каждый месяц налогового периода (абз. 1 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Специалисты Минфина России по-своему толкуют эту норму, утверждая, что "вычеты предоставляются налогоплательщику за каждый месяц налогового периода путем уменьшения в каждом месяце налогового периода налоговой базы".
Налоговый кодекс не содержит норм, запрещающих предоставлять стандартные налоговые вычеты за те месяцы, в которых у работника отсутствовал доход, облагаемый НДФЛ (Постановление ВАС РФ от 14.07.2009 N 4431/09 по делу N А38-661/20084-77).
Но следует иметь в виду, что, возможно, данную точку зрения придется доказывать в суде.

Пример 3. Облагаемые доходы получены только в начале года
Сотрудница АО "Экипаж" А.П. Капитонова отработала январь 2015 г. Ей начислена зарплата в сумме 22 700 руб., предоставлен стандартный вычет на первого ребенка в размере 1400 руб., удержан налог в сумме 2769 руб. [(22 700 руб. - 1400 руб.) x 13%].
С 1 февраля 2015 г. она находится в отпуске по беременности и родам. В апреле 2015 г. А.П. Капитонова родила второго ребенка. Предположим, что:
- с июня 2015 г. работница уйдет в отпуск по уходу за вторым ребенком;
- она не получит никаких доходов, облагаемых НДФЛ, а только пособие по уходу за ребенком и компенсационную выплату в размере 50 руб. в месяц.
Нужно ли предоставлять сотруднице стандартные вычеты на детей с февраля по декабрь 2015 г.?
Решение. С февраля до конца 2015 г. у сотрудницы нет доходов, облагаемых НДФЛ по ставке 13%.

В этом случае она не будет предоставлять вычеты на детей за период с февраля по декабрь 2015 г. Однако бухгалтер может напомнить работнице о ее праве обратиться в налоговую инспекцию, если она претендует на вычеты за весь 2015 г. (п. 4 ст. 218 НК РФ).

По мнению Президиума ВАС РФ, Налоговый кодекс не запрещает предоставлять стандартные налоговые вычеты за месяцы, в которых у работников отсутствовал доход, подлежащий обложению НДФЛ. Исходя из этой позиции работница вправе воспользоваться стандартными налоговыми вычетами:
- на первого ребенка - за каждый месяц 2015 г.;
- второго ребенка - с апреля до конца 2015 г.
Суммы доходов и налоговых вычетов, расчет налоговой базы за 2015 г. показаны в табл. 2 на с. 51.

Таблица 2

Налоговая база, суммы доходов и вычетов за 2015 год

Сумма вычетов в налоговом периоде равна 29 400 руб. (1400 руб. x 2 мес. + 2800 руб. x 9 мес.) и оказалась больше суммы доходов, облагаемых НДФЛ по ставке 13% (22 700 руб.) на 6700 руб. Эта разница не переносится на следующий год (Письмо Минфина России от 14.08.2008 N 03-04-06-01/251).
По итогам 2015 г. у работницы возникнет переплата по НДФЛ в сумме 2769 руб. (сумма НДФЛ, удержанная с доходов за январь).

Отпуск по уходу закончился в середине года

Предположим, работница находилась в отпуске по уходу за ребенком до 23 марта 2015 г. С 1 марта 2015 г. она приступила к работе в режиме неполного рабочего времени, находясь в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет. Нужно ли предоставлять налоговый вычет за январь и февраль 2015 г.?
Прежняя позиция Минфина России. Компания-работодатель вправе предоставить ей стандартные налоговые вычеты начиная с января 2015 г. за каждый месяц налогового периода.
Такой вывод следует из Письма Минфина России от 06.05.2008 N 03-04-06-01/118 и Постановления ФАС Московского округа от 24.01.2011 N КА-А40/16982-10 по делу N А40-46267/10-129-244.
Новая позиция Минфина России. В 2014 г. в Письмах от 11.06.2014 N 03-04-05/28141 и от 26.12.2014 N 03-04-05/67642 Минфин России изменил свою позицию.
Чиновники стали считать, что если в отпуске по уходу за ребенком работнику не выплачивался облагаемый доход, стандартные вычеты ему предоставлять не нужно, так как налоговая база при отсутствии дохода не определяется. Предоставлять указанные вычеты работодателю нужно только после начала выплат, то есть с 1 марта 2015 г. В этом случае перерасчет налоговой базы не производится.

Часть года у работницы не было доходов

В отдельные месяцы налогового периода компания не выплачивала работнице доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13%. Например, в январе работница, находясь в отпуске по уходу за ребенком, трудилась в режиме неполного рабочего времени. С 1 февраля она отказалась работать в таком режиме и находилась только в отпуске по уходу. А 1 марта вышла на полный рабочий день. Можно ли ей предоставить стандартный налоговый вычет за февраль?
Да, можно. В этом случае, по мнению специалистов Минфина России, работница вправе воспользоваться стандартным налоговым вычетом за месяц налогового периода, в котором у нее не было дохода (Письмо Минфина России от 06.02.2013 N 03-04-06/8-36).

Подарок в отпуске по уходу за ребенком

Рассмотрим еще одну ситуацию. Сотруднице, находящейся в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет, как и другим работникам, компания выдала подарок в связи с 10-летием работы. Других доходов, кроме ежемесячного пособия, у сотрудницы нет.
С дохода в натуральной форме компания обязана удерживать НДФЛ. Если работница - налоговый резидент РФ, НДФЛ со стоимости подарка нужно удерживать по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ), если нерезидент - по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).
В случае отсутствия у сотрудницы доходов удержать налог компания может с пособия по уходу за ребенком (Письмо Минфина России от 18.07.2014 N 03-04-06/35397). При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы ежемесячного пособия по уходу за ребенком (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Стандартный налоговый вычет компания вправе предоставить работнице за месяц удержания НДФЛ с подарка.
Аналогично вычеты предоставляются и в случаях выплаты:
- вознаграждения по гражданско-правовому договору (Письмо Минфина России от 29.10.2014 N 03-04-05/54901);
- премии по итогам работы при отсутствии других доходов.

Пример 4. Подарок в отпуске по уходу за ребенком
Сотрудница ООО "Эскадрон" Л.М. Ковальская с 1 января 2015 г. находится в отпуске по уходу за своим первым ребенком до полутора лет. Она ежемесячно получает:
- пособие по уходу за ребенком в размере 10 543 руб.;
- ежемесячную компенсационную выплату в размере 50 руб.
В марте 2015 г. всем работникам, отработавшим в компании более 10 лет, были вручены памятные подарки стоимостью 8000 руб.
Бухгалтер удержал НДФЛ со стоимости подарка из суммы ежемесячного пособия по уходу за ребенком и компенсационной выплаты, предоставив стандартный налоговый вычет за март 2015 г. Правильно ли он поступил?
Решение. Компания обязана удержать НДФЛ с дохода, полученного Л.М. Ковальской в натуральной форме. Налог можно удержать с пособия по уходу за ребенком до полутора лет, учитывая следующие ограничения:
- 4000 руб. - стоимость подарка, не облагаемая НДФЛ в налоговом периоде (п. 28 ст. 217 НК РФ);
- 50% - сумма НДФЛ не может превышать половины суммы выплат (пособия по уходу за ребенком и выплаты в размере 50 руб.) - 5296,5 руб. [(10 543 руб. + 50 руб.) x 50%] (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Если компания придерживается разъяснений, приведенных в Письме Минфина России от 06.05.2013 N 03-04-06/15669
С учетом стандартного вычета на ребенка в размере 1400 руб. компания удержит с пособия по уходу за ребенком до полутора лет при его фактической выплате НДФЛ в сумме 338 руб. [(8000 руб. - 4000 руб. - 1400 руб.) x 13%].
Стандартный налоговый вычет в размере 1400 руб. компания вправе предоставить работнице за месяц получения дохода, облагаемого НДФЛ по ставке 13%, - за март 2015 г.
Компания придерживается позиции Президиума ВАС РФ (Постановление от 14.07.2009 N 4431/09)
Если следовать этой позиции, нужно предоставить налоговые вычеты за все месяцы налогового периода. В марте 2015 г. сумма вычетов достигла 4200 руб. (1400 руб. x 3 мес.).
Сумма облагаемых доходов на момент получения подарка составила 4000 руб. (8000 руб. - 4000 руб.). Облагаемая база равна 0 руб. (4000 руб. - 4200 руб.), сумма НДФЛ также будет равна нулю.