Международные стандарты финансовой отчетности - обзор. Различия принципов бухгалтерского учета и отчетности в разных странах, проблемы их гармонизации Различия финансовой отчетности предприятий разных стран

Два последних десятилетия отмечены усилением внимания к проблеме международной унификации бухгалтерского учета. Развитие бизнеса, сопровождающееся возрастанием роли международной интеграции в сфере экономики, предъявляет определенные требования к единообразию и понятности применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвестирования и капитализации заработанных средств и т. п. Именно с этой проблемой столкнулись наши специалисты в области бухгалтерского учета при переходе страны к рыночной экономике и установлению деловых контактов с зарубежными инвесторами на уровне предприятий, акционерных обществ.

Проблема несоответствия моделей бухгалтерского учета не является уникальной, присущей только России. Она носит глобальный характер. В процессе работы составителей и пользователей финансовых отчетов во всем мире возникает проблема унификации бухгалтерского учета.

В настоящее время наибольшую известность получили два подхода к ее решению: гармонизация и стандартизация. Они сначала различались как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации. Однако в последние годы оба термина зачастую используются как синонимы или взаимодополняющие понятия.

Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Суть ее заключается в том, что в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в странах - членах сообщества, т. е. находились в относительной «гармонии» друг с другом. Работа в этом направлении ведется с 1961 г. В целях формирования концепции развития учета в странах ЕС была сформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета. Ее деятельность рассматривалась как составная часть программы гармонизации национальных версий Закона о компаниях. Результаты этой работы опубликованы в виде нормативных документов, которые были включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство в части бухгалтерского учета.

Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет по международным стандартам финансовой отчетности - КМСФО, разрабатывая и публикуя Международные стандарты финансовой отчетности - МСФО. Суть этого подхода состоит в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов. Что касается внедрения единых стандартов, то этого добиваются обычно путем добровольного соглашения профессиональных организаций стран.

Способы регулирования бухгалтерского учета и отчетности в разных странах существенно отличаются. Так, в США и Великобритании соответствующие нормативные документы, как правило, разрабатываются профессиональными неправительственными организациями, а во Франции и России - в основном государственными органами.

Так, в США порядок составления отчетности полностью определяется национальными учетными стандартами, известными как общепризнанные принципы бухгалтерского учета (Generally Accepted Accounting Principles, GAAP) и имеющими рекомендательный характер. Влияние государственных органов здесь проявляется не так явно, как в других странах. В частности, Комиссия по ценным бумагам и биржам (Securities and Exchange Commission, SEC), являющаяся правительственной организацией и обеспечивающая мониторинг деятельности корпораций, котирующих ценные бумаги на фондовых биржах, отчасти осуществляет регулирование их финансовой отчетности и общих принципов аудита. Тем не менее регулятивы основных разработчиков подобных документов - Американского института присяжных бухгалтеров (American Institute of Certified Public Accountants, AICPA) и Совета по разработке стандартов финансового учета (Financial Accounting Standards Board, FASB) - признаются SEC и в известной степени служат основой при подготовке собственных регулятивов.

В Великобритании основным регулятивом является Закон о компаниях, отдельный раздел которого посвящен ведению учета и аудита. В этом документе приведены образцы форматов баланса (два формата) и отчета о прибылях и убытках (четыре формата), предписанные Четвертой директивой, разработанной в рамках ЕС и являющейся обязательной для всех стран - членов ЕС. Британские национальные стандарты бухгалтерского учета (так называемый британский GAAP) носят лишь рекомендательный характер и дополняют Закон.

Во Франции ведение бухгалтерского учета регулируется двумя основными документами: Законом о бухгалтерском учете и Декретом о бухгалтерском учете. Что касается методологии учета, то она устанавливается национальным планом счетов (Plan Comptable General).

Российская система нормативного регулирования бухгалтерского учета в настоящее время в значительной степени сопряжена с французской. Департаментом методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина РФ разработана четырехуровневая система регулирования, в которой выделены четыре уровня: законодательный, нормативный, методический и организационный.

Международные и национальные стандарты учета GAAP

Финансовый крах на фондовых рынках 1929 г. породил глобальный международный экономический кризис в индустриально развитых странах и регионах. Этот многолетний кризис выявил недостатки в применявшейся системе бухгалтерского учета и финансовой отчетности. Концептуальные принципы составления финансовой отчетности принципиально отличались в разных странах и даже в разных компаниях, но тем не менее не только не публиковались, но и тщательно скрывались от пользователей.

Как следствие отчетность в разных компаниях оказывалась несопоставимой и непонятной, что приводило к ошибочным и неоднозначным выводам о результатах хозяйственной деятельности и финансовом положении компании. Движение капиталов направлялось по ложному руслу, и это несло в себе зародыш новых финансовых крахов.

В начале 30-х годов в США начали разрабатывать систему национальных общепризнанных стандартов бухгалтерского учета и отчетности, которые добровольно применялись крупными компаниями, представленными на фондовых биржах. На этой основе зародилась система национальных общепризнанных принципов учета США (GAAP). В Европе пошли по пути обязательного применения компаниями национальных планов счетов бухгалтерского учета, из которого после Второй мировой войны возникла система национальных счетов для учета внутреннего валового продукта и других показателей национальной экономической статистики.

В мире не существует двух стран с идентичными системами учета. На формирование учета и отчетности влияют различные факторы:
1) источники финансирования. Тот факт, что в одних странах основным источником ресурсов компаний являются вложения мелких акционеров, а в других - банковские кредиты, естественно, приводят к тому, что акценты в финансовой отчетности будут разными. В частности, акционеров в первую очередь интересует, насколько эффективно менеджеры управляют вверенными им ресурсами, а кредиторов - насколько надежна фирма как заемщик, который должен вернуть как полученный им кредит, так и проценты по нему.
2) юридическая система. Современная экономика, по-видимому, невозможна без конфликтов интересов хозяйствующих субъектов. Возникающие споры принято решать в суде. Подчас аргументами в таких разбирательствах является финансовая отчетность общего назначения. Исторически сложилось так, что в разных юрисдикциях развивались и существуют две правовые системы: система общего права и система гражданского права. Эти различия также налагают отпечаток на правила подготовки финансовой отчетности.
3) связь финансовой отчетности и налогообложения. В числе потребителей финансовой отчетности и государственные органы, заинтересованные как в эффективном распределении государственных ресурсов, формировании экономически оправданных макропоказателей для разработки государственного бюджета, так и в налоговом планировании, справедливом налогообложении. Этот аспект также делит страны на две группы - те, в которых финансовая отчетность является и базой для начисления налогов, и те, в которых налогообложение не ориентируется на данные публичной отчетности.
4) уровень экономического развития страны.
5) уровень удаленности общественности от власти.
6) степень индустриализации.
7) уровень инфляции национальной валюты.
8) степень централизованности экономики.
9) методы регулирования формирования отчетности.
10) различия в возможностях профессиональных бухгалтерских организаций.
11) превалирование требования справедливого и достоверного представления информации или требования следовать законодательным актам.
12) превалирование требования унификации планов счетов и отчетных форм или уверенность в том, что унификация не решает основных целей финансовой отчетности, а, подчас, и противоречит им.
13) приверженность теоретическим положениям учета и отчетности.
Тем не менее, группировка может быть проведена. Выделяют несколько моделей учета.
Британо-американская модель. Основная идея этой модели - ориентация учета на информационные запросы инвесторов и кредиторов. В трех ведущих странах, использующих эту модель - Великобритания, США и Голландия - хорошо развиты рынки ценных бумаг, где большинство компаний и находят дополнительные источники финансовых ресурсов. Система общего и профессионального образования также отвечает высоким стандартам, что в полной мере распространяется как на бухгалтеров, так и на пользователей учетной информации. Эти три страны распространили свое влияние в области бухгалтерского учета на многие страны мира. Например, Австралия, Ботсвана, Венесуэла, Гонконг, Израиль, Индия, Индонезия, Ирландия, Канада, Колумбия, Малайзия, Мексика, Новая Зеландия, Пакистан, Сингапур, ЮАР.
Итак, основные черты данной модели - полнота и детализированность финансовой отчетности, ориентированной на широкий круг мелких инвесторов, высокий общий уровень образования, отсутствие законодательного регулирования системы учета и, как следствие, ее гибкость, низкий уровень инфляции.
Континентальная модель. Этой модели придерживается большинство стран Европы (Австрия, Алжир, Бельгия, Греция, Дания, Египет, Испания, Италия, Люксембург, Норвегия, Португалия, Франция, Германия, Швейцария, Швеция) и Япония. Учетная практика прежде всего направлена на удовлетворение требований правительства, в частности в отношении налогообложения в соответствии национальному макроэкономическому плану. Отсюда и особенности - жесткое законодательство, консерватизм учетной практики, ориентация учета на государственные нужды, тесная связь предприятий с банками. Роль профессиональных организаций невелика.
Южноамериканская модель. Основным отличием этой модели является перманентная корректировка учетных данных на темпы инфляции. В целом учет ориентирован на потребности государственных плановых органов; методики учета, используемые на предприятиях, достаточно унифицированы. Информация, необходимая для контроля за исполнением налоговой политики, также хорошо отражается в учете и отчетности. К этому кластеру относятся Аргентина, Боливия, Бразилия, Гайана, Парагвай, Перу, Уругвай, Чили, Эквадор.
Исламская модель. Находясь под огромным влиянием богословских идей, она имеет ряд особенностей, в частности запрещается получение финансовых дивидендов ради собственно дивидендов. Рыночным ценам отдается предпочтение при оценке активов и обязательств компании. Считается, что эта модель не достигла еще того уровня развития, который присущ финансовому учету вышеописанных моделей, но находится в развитии.
Интернациональная модель вытекает из потребностей международной согласованности учета, прежде всего в интересах мультинациональных корпораций и иностранных участников международных валютных рынков.
Россия не принадлежит ни к одной из вышеперечисленных моделей, и до начала реформации бухгалтерского учета относилась к так называемой коммунистической модели. В настоящее время Россия уверенно движется к британо-американской модели.

Национальные бухгалтерские системы и международные стандарты финансовой отчетности (МСФО)

Различия в построении бухгалтерского учета различных государств

бухгалтерский баланс отчетность международный

Развитие бухгалтерского учета в каждой конкретной стране зависит от исторических традиций и определяется средой, в которой он функционирует. Поэтому все бухгалтерские системы имеют национальные корни. Тем не менее, они могут быть очень похожими и иметь одинаковую методологическую основу - план счетов, двойную запись на счетах бухгалтерского учета и балансовое обобщение информации. Для понимания основополагающих аспектов развития системы бухгалтерского учета в каждой конкретной стране выделяют факторы, которые влияют на создание и функционирование таких систем. К ним принято относить следующие факторы: правовое регулирование среды хозяйствования, финансовая система, налоговая система, общая экономическая ситуация в стране, влияние других стран, экономические последствия применения бухгалтерских стандартов.

Важнейшим фактором, определяющим существенные различия в системе построения бухгалтерского учета различных государств, является содержание их правовых систем. В соответствии с этим все страны в зависимости от типа законодательства и степени его влияния на различные стороны жизни подразделяют на две большие группы:

страны, имеющие законодательство регламентирующего характера;

страны, имеющие законодательство общеправовой направленности.

В первом случае законодательство носит жестко детерминированный характер, представляя собой по сути серию предписаний. Физические и юридические лица должны строго следовать ему. В большинстве таких стран стандарты бухгалтерского учета разрабатываются в развитие государственных законов. Процедуры ведения учета при этом детализируются и достаточно жестко регламентируются.

Вторая группа стран ограничивается сводом законов общего права. Законодательство такого типа определяет пределы, в рамках которых физические и юридические лица имеют свободу действия. Стандарты бухгалтерского учета также строятся в рамках таких пределов.

Особенности в системе построения бухгалтерского учета также возникают под воздействием существующей финансовой системы страны, которая формировалась, в свою очередь, под влиянием доминирующих форм собственности. Этот фактор позволяет выделить страны, где преобладает корпоративная собственность, для которой характерны разнообразный состав инвесторов и кредиторов, а собственники, как правило, отделены от оперативного управления компаниями. Именно это обстоятельство предопределило создание мощных фондовых рынков, где большинство компаний находят дополнительные источники финансовых ресурсов. В этих условиях финансовая система страны направлена на обслуживание фондовых рынков, а бухгалтерский учет становится важнейшим источником данных о благосостоянии компаний.

Финансовая политика в других странах определяется небольшим количеством очень крупных банков, удовлетворяющих значительную часть финансовых потребностей бизнеса. Необходимая информация для принятия решений формируется, как правило, в процессе прямых контактов заинтересованных лиц. В этом случае бухгалтерских учет и отчетность нацелены прежде всего на защиту интересов кредиторов - банков.

Финансовая политика третьих стран зависит от органов государственного управления, где они играют определяющую роль в управлении национальными ресурсами, а предприятия обязаны придерживаться правительственной экономической политики. В этих странах органы государственного управления не только контролируют финансовые возможности бизнеса, но и выступают при необходимости в роли инвестора или кредитора. Здесь бухгалтерский учет ориентирован прежде всего на потребности государственных органов.

Следующим фактором существования национальных различий бухгалтерских систем является налоговая система страны. Этот фактор подразделяет бухгалтерские системы на системы, функция которых полностью подчинена формированию показателей налогообложения на счетах бухгалтерского учета, и на системы, где такая связь является вторичной. Примером первой может служить система бухгалтерского учета, финансовый результат которой служит объектом налогообложения прибыли. Примером второй - когда прибыль компаний, исчисляемая согласно правилам бухгалтерского учета, резко отличается от величины налогооблагаемой прибыли отчетного периода.

Экономическая ситуация в стране как фактор, влияющий на бухгалтерские системы, в первую очередь характеризуется инфляционными процессами. Наиболее яркий пример этого - стабильно высокий уровень инфляции может привести к созданию инфляционной бухгалтерской системы, требующей дополнительной корректировки данных.

Одно государство или группа стран может оказывать влияние на систему бухгалтерского учета и отчетности другой страны. Так, например, многие страны по целому ряду причин находятся под влиянием британо-американской системы бухгалтерского учета и отчетности. Изменение основополагающих принципов в системах бухгалтерского учета зависимых стран позволяет добиться желаемых результатов в политической и экономической обстановке в такой стране.

Применение совокупности указанных факторов или их части позволяют выделить три крупные группы бухгалтерских систем: британо-американскую, континентальную и южноамериканскую.

Британо-американская система учета применяется в Англии, Австралии, Ирландии, Индии, Индонезии, Канаде, Кипре, США, Нидерландах, Мексике и др. В этих странах правила организации учета устанавливают не законодательные органы, а независимые профессиональные организации бухгалтеров. При этом британо-американская учетная модель отличается целенаправленностью учетной информации на интересы инвесторов и кредиторов.

В странах, использующих эту модель учета, могут применяться различные варианты оценки запасов, финансовых вложений и определения финансовых результатов. Поэтому, чтобы финансовая отчетность предприятий в этих странах была сопоставима, требуются общие и соблюдаемые всеми правила ее составления. В связи с этим выбор бухгалтерских приемов и требования раскрытия финансовой отчетности ограничиваются общепризнанными.

Континентальная модель бухгалтерского учета применяется в Австрии, Анголе, Бельгии, Греции, Германии, Дании, Египте, Франции, Швеции, Швейцарии, Японии.

Континентальная модель бухгалтерского учета ориентирована на государственные интересы налогообложения и макроэкономическое планирование общественных ресурсов. Бухгалтерские стандарты утверждаются законодательно и обязательны для применения. Единообразие учетной информации достигается применением единого плана счетов и утвержденной методологией финансовой отчетности.

Южноамериканская модель бухгалтерского учета применяется в Аргентине, Бразилии, Боливии, Гвиане, Парагвае и др. Она ориентирована на налоговые государственные интересы. Поэтому бухгалтерский учет в странах, применяющих эту модель, законодательно унифицирован. Особенностью применения бухгалтерских стандартов при этой модели бухгалтерского учета является обязательное раскрытие его методологии в условиях инфляции.

Национальное нормативное регулирование бухгалтерского учета зависит от роли государства. Возможны три варианта развития регулирующих органов.

Первый, когда функции регулирования возложены на государственные органы. В этом случае головным методологическим центром становится министерство финансов, а отраслевые министерства и федеральные службы осуществляют методическое обеспечение подведомственных им организаций.

Второй, когда функции разработки правил учета, рекомендаций по их применению возложены на общественное объединение профессиональных бухгалтеров, которые заинтересованы в совершенствовании бухгалтерского учета.

Третий, когда предоставление функций регулирования и организации бухгалтерского учета возложены на государственный орган, который действует на основе рекомендаций, разработанных объединением профессиональных бухгалтеров.

2.1. Назначение и содержание финансовой отчетности.

2.3. Отчет о прибылях и убытках, его содержание и методика составления.

2.4. Назначение и методика составления Отчета о движении денежных средств.

2.5. Характеристика Отчета об изменениях в собственном капитале и примечаний к финансовой отчетности.

Целью изучения данного раздела является получение теоретических знаний о назначении, содержания, состав финансовой отчетности зарубежных предприятий, ее нормативного обеспечения, структуры, содержания и интерпретации основных ее форм, а также приобретение практических навыков составления Баланса, Отчета о прибылях и убытках, отчета об изменениях в собственном капитале, отчета о движении денежных средств и других форм финансовой отчетности и использования ее информации для принятия управленческих решений.

ПОСЛЕ ИЗУЧЕНИЯ РАЗДЕЛА, ВЫ ДОЛЖНЫ УМЕТЬ:

o раскрыть назначение и содержание финансовой отчетности;

o сравнить состав, порядок подготовки и представления финансовой отчетности по Международным стандартам бухгалтерского учета и финансовой отчетности и национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета;

o выявить различия в построении Баланса в разных странах;

o сравнить содержание, структуру Отчета о прибылях и убытках и овладеть методикой его составления в разных странах;

o ознакомиться с особенностями построения и составления отчета о движении денежных средств;

o раскрыть содержание и методику составления Отчета об изменениях в собственном капитале и примечаний к финансовой отчетности;

o научиться использовать показатели финансовой отчетности для оценки финансового состояния предприятия и принятия оптимальных экономических решений.

Назначение и содержание финансовой отчетности

В условиях интернационализации экономики, важным назначением которой является содействие повышению эффективности и конкурентоспособности, а также привлекательности для инвесторов, финансовая отчетность является основным средством коммуникации, важным элементом информационного обеспечения принятия взвешенных экономических решений. Учитывая это, не случайно концепция составления и обнародования отчетности лежит в основе системы национальных стандартов бухгалтерского учета в большинстве экономически развитых стран мира. Обусловлено это тем, что любое предприятие в той или иной степени нуждается в дополнительных источниках формирования финансовых ресурсов для финансирования своей деятельности. Пополнения финансовых ресурсов на рынке капиталов возможно путем привлечения потенциальных инвесторов и кредиторов, в том числе зарубежных, при условии предоставления им объективной информации о финансово-хозяйственной деятельности предприятия, основным источником которой является финансовая отчетность. При этом несколько привлекательными будут обнародованы в отчетности показатели, характеризующие текущий и перспективный финансово-имущественном состоянии делового партнера и финансовые результаты его деятельности, столь велика будет вероятность получения дополнительных источников финансирования.

Подготовка финансовой отчетности, которая является основным источником информации о направлениях, результаты и перспективы деятельности предприятия, является завершающим этапом ведения бухгалтерского учета. Финансовая отчетность - это система показателей, характеризующих имущественное и финансовое положение предприятия на отчетную дату, а также финансовые результаты его деятельности и движение денежных потоков за отчетный период. Она является неотъемлемым элементом всей системы бухгалтерского учета. В условиях рыночной экономики финансовая отчетность базируется на обобщении данных финансового учета и является информационным звеном, которое объединяет предприятие с обществом и деловыми партнерами - пользователями информации о деятельности предприятия и перспективы его развития. В частности, она обеспечивает информационные потребности пользователей в оценке имущественного положения предприятия, источников финансирования его деятельности, финансовой устойчивости, ликвидности, платежеспособности, деловой активности и конкурентоспособности; определение стратегии и тактики развития предприятия, а также нахождение резервов укрепления его финансового состояния и повышения эффективности функционирования.

Предоставление пользователям полной, объективной информации о финансовом состоянии и финансовых результатах деятельности предприятия для принятия ими взвешенных управленческих решений является мстою составления финансовой отчетности. Несмотря на это, информация, в которой заинтересованы все пользователи, должна давать возможность оценить способность предприятия стабильно функционировать, воспроизводить денежные средства и другие активы, генерировать прибыль, а также сравнивать информацию за разные отчетные периоды с целью определения тенденций в изменениях отдельных показателей интересующие пользователей, и финансового состояния в целом. Наиболее полная реализация этих задач возможна при условии формирования информации в финансовой отчетности с соблюдением следующих основных требований (рис. 2.1).

Финансовую отчетность составляют предприятия, являющиеся юридическими лицами, независимо от форм собственности, включая предприятия с иностранными инвестициями. Субъекты хозяйствования, которые имеют дочерние предприятия, составляют и подают, кроме собственного финансового отчета, также консолидированную отчетность. Предприятия составляют финансовую отчетность за месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала года. При этом месячная и квартальная отчетность является промежуточной. Годовые отчеты готовятся по результатам финансового года. Как правило, он заканчивается 31 декабря, но не обязательно финансовый год должен совпадать с календарным. Финансовый год содержит 12 последовательных месяцев, или 52 недели, или тринадцати 4-недельных периодов. Так, финансовый год компании может начинаться 1 апреля и заканчиваться 31 марта.

Финансовая отчетность является открытой для обнародования и доступной для ознакомления заинтересованным пользователям. Годовые отчеты представляются, как правило, в виде хорошо оформленных брошюр *, в которых компании раскрывают направления, результаты и перспективы деятельности и знакомят заинтересованных лиц с состоянием своих дел. Акционерные компании открытого типу распространяют свои отчеты среди общественности с целью привлечения инвесторов. Компании закрытого типа более сдержанные в этом, но экземпляр отчета, зарегистрирован определенным образом, всегда может быть предоставлен для ознакомления любому кредитору или представителю общественности. Отчеты публикуются только при наличии заключения аудиторской фирмы о достоверности приведенной информации. Перед россыпь акционерам годовые отчеты регистрируются в специальных учреждениях. В США, например, в Бюро регистрации компаний.

Общие требования к финансовой отчетности по их состава, структуры и содержания основных форм изложены в Международных стандартах бухгалтерского учета (МСБУ) 1 «Представление финансовой отчетности", 7 "Отчет о движении денежных средств", 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки ", 14" Отчетность по сегментам ", 27" Консолидированная и отдельная финансовая отчетность », 29« Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции ", С" Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых учреждений ", 34" Промежуточная финансовая отчетность ", в Первой и Четвертой директивах ЕС. Согласно этим нормативным документам годовые отчеты, должным образом утверждены и заверены аудиторами, должны быть опубликованы. Исключение предоставляется небольшим и средним компаниям, для которых не обязательным является аудиторское заключение, а Баланс и Отчет о прибылях и убытках могут составляться по сокращенной форме.

* Практика публикации основной информации о компании и предоставления акционерам финансовых отчетов к проведению годового собрания зародилась еще в 1900 году.

Рис. 2.1. Требования к финансовой отчетности

Годовой отчет состоит из двух частей. Первая - административно-управленческий обзор - это отчет (или обращение) президента компании или председателя Совета директоров. Вторая - непосредственно финансовый отчет.

Содержание первой части жестко не регламентируется. В ней содержится управленческий обзор и анализ результатов работы компании. Поскольку администрация лучше осведомлена в делах предприятия, чем внешние пользователи финансовой информации, ее взгляд на хозяйственные операции, события и обстоятельства, объяснения их влияния на финансовое состояние предприятия способствует лучшему пониманию финансового отчета. Здесь могут рассматриваться:

1) события нефинансового характера, которые имели место в отчетном году и повлияли на деятельность компании;

2) состояние и перспективы развития экономики, отрасли и роль в них компании;

2) план развития деятельности компании;

3) ожидаемый эффект.

В этой части, как правило, освещаются технологические и экономические достижения компании, усилия руководства, направленные на их осуществление; рыночная конъюнктура и ее влияние на деятельность предприятия, даются прогнозы на будущее и оцениваются перспективы.

Хотя администрация склонность выражать только оптимистические ожидания, преимущество таких осмотров заключается в том, что в них акцентируется внимание на проблемах, которые руководство считает основными.

Вторая часть годового отчета - финансовый отчет включает:

Отчет о прибылях и убытках;

Отчет об изменениях в собственном капитале;

Отчет о движении денежных средств.

К финансовым отчетам предоставляются Пояснительные замечания, в которых раскрывается:

Учетная политика предприятия;

Информация, не приведено в формах финансовой отчетности, но которой требуют соответствующие стандарты;

Информация, содержащая дополнительный анализ статей отчетности, необходимый для обеспечения ее понятности и уместности.

С целью обеспечения надлежащего понимания финансовой отчетности пользователями, она должна раскрывать всю существенную информацию. В соответствии с Международным стандартом бухгалтерского учета 1 «Представление финансовой отчетности» в отчетах должно быть отражено:

Название предприятия;

Страна нахождения;

Дата отчетности и отчетный период;

Краткое описание характера деятельности предприятия и его юридической формы;

Валюта отчетности и единица ее измерения.

В случае необходимости денежные суммы и классификация статей должны быть дополнены другой информацией, которая объясняет их содержание. Важные статьи рекомендуется выделять отдельно, а не в составе других. Финансовые отчеты должны содержать соответствующие данные за предыдущий период.

Заголовки, названия разделов, наименование статей годовой отчетности не регламентируются Международным стандартам бухгалтерского учета, поэтому правильный их подбор должен облегчить чтение отчетов и способствовать их лучшему пониманию.

Состав годовой финансовой отчетности предприятий отдельных стран имеет свои особенности и регламентируется законодательными и нормативными актами каждой из них. Так, например, состав финансовой отчетности предприятий Российской Федерации (кроме бюджетных учреждений) приведен на рис. 2.2.

Цель финансовых отчетов заключается в обеспечении информацией о деятельности предприятия, его финансовое состояние и изменения в нем широкого круга пользователей. Финансовые отчеты отражают результаты хозяйственной деятельности предприятия, эффективность использования его ресурсов.

Пользователи финансовой отчетности заинтересованы в информации о прошлом и текущем состоянии предприятия. На основании этой информации они пытаются спрогнозировать деятельность предприятия в будущем.

Рис. 2.2. Состав финансовой отчетности предприятий Российской Федерации

Виды деятельности, объемы реализации, доля рынка, доход, прибыль от инвестиций, движение денежных средств свидетельствуют о прошлых успехах предприятия. Эти показатели характеризуют конкурентоспособность, умение предприятия приспособиться к изменениям окружающей среды, достигнутое успешность хозяйствования и эффективность управления.

Текущее состояние предприятия характеризуется типами активов, находящихся в его собственности, по состоянию денежных средств, задолженности предприятия, товарно-материальных запасов. Пользователи пытаются оценить способность предприятия генерировать денежные средства и своевременно выполнять свои финансовые обязательства, ликвидность и платежеспособность предприятия. их интересует наличие прибыли, его величина получена от инвестиций, направленная на развитие предприятия, приходящейся на одну акцию, какое отношение задолженности к собственному капиталу предприятия.

Ответы на эти и другие экономические вопросы помогают оценить прошлые успехи и неудачи, обеспечивают пользователей необходимой информацией для принятия стратегических решений.

Так, информационные потребности акционеров сводятся к прогнозированию будущей прибыли, как источника будущих дивидендов и расширение предприятия - фактора роста рыночной стоимости акций. На основании этого они принимают решение об участии в капитале компании, приобретения, продажи и владения ее ценными бумагами.

Поставщики, финансовые организации и другие кредиторы беспокоятся о:

прибыльный потенциал предприятия (в качестве гарантии выполнения им своих кредитных обязательств);

Способность предприятия генерировать денежные средства проведением операций, ставит его в более выгодные позиции для уплаты долгов;

Финансовое состояние предприятия, поскольку активы выступают общей гарантией по его задолженности.

Годовой отчет должен содержать достоверную информацию о деятельности компании и ее состояние. Он также указывать на какие-либо важные события, возникшие с конца прошлого финансового года; намерения относительно будущего компании, деятельность в сфере является и развития; информацию, касающуюся приобретения собственных акций.

Таким образом, финансовая отчетность, подготовленная по общепринятым стандартам, предоставляют типовой перечень информации о компании, отвечают запросам большинства и обеспечивают последнее определенные возможности для анализа и построения прогнозов.

Система учета США в нашей стране известна как GAAP (General Accepted Accounting Practice), или общепринятые учетные принципы, которые, по сути, выполняют роль учетных стандартов. Изначально к системе GAAP США относились документы, охватывающие вопросы учетной политики и техники бухгалтерского учета.

В США законодательной базой для общего регулирования финансового учета и отчетности служат буквально несколько законов, прежде всего законы о ценных бумагах и фондовых биржах. Однако не только и не столько законы и подзаконные акты регулируют финансовый учет в США. В каждом отчете аудитора присутствует упоминание того, что предоставленная отчетность соответствует GAAP - Generally Accepted Accounting Principles - общепринятым принципам учета. Однако не только не существует единого документа или набора документов, в которых были бы сформулированы эти принципы, не существует даже единого общепринятого определения того, что же это такое. Определение того, является ли данный конкретный принцип общепринятым или нет, до сих пор не самая элементарная задача. Даже критерии отнесения данного правила к общепринятым не устоялись. Собственно требования SEC являются лишь поднабором GAAP.

В системе GAAP выделяется четыре уровня документов:

1) уровень А:

положения по стандартам финансового учета (выпущенные FASB),

интерпретации (изданные FASB),

исследовательские бюллетени по бухгалтерскому учету (опубликованные AICPA);

2) уровень В:

технические бюллетени (выпущенные FASB),

отраслевые руководства по бухгалтерскому учету и аудиту (опубликованные AICPA),

3) уровень С:

общие мнения рабочей группы, практические бюллетени (опубликованные AICPA);

4) уровень Д:

руководства по применению (изданные FASB),

учетная отраслевая общепризнанная практика.

Основу GAAP составляют документы уровня А, которым отдается предпочтение при возникновении разночтений и разногласий.

В США цели учета и отчетности носят главенствующий характер. Им подчинены принципы, которым в свою очередь подчинены методики учета. В России задачи и принципы учета также являются основой, но если конкретная методика, предписанная законодательством, противоречит задачам или даже принципам бухгалтерского учета, то приоритет все равно отдается этой методике, а не принципам. Особенно к большим проблемам это ведет в случаях, когда применение данной методики противоречит конкретным обстоятельствам хозяйственной деятельности.

Соотношение различных элементов учета.

В России выделяется четыре основные формы ведения бухгалтерского учета:

· Мемориально-ордерная система;
· Журнально-ордерная система;
· Автоматизированная система;
· Упрощенная система для предприятий малого бизнеса.

Мемориально-ордерная система предполагает составление проводки (мемориального ордера) для каждого первичного документа, потом эти ордера регистрируются в регистрационный журнал, а потом в Главную книгу. Отдельно осуществляется ведение аналитического учета в карточках. Эта система отличается большой простотой, стандартизированностью, надежностью и чрезвычайной громоздкостью, которая сводит на нет все ее преимущества. В настоящее время она распространена только в сравнительно небольших предприятиях.

Журнально-ордерная система подразумевает отражение операции в журналах, сгруппированных по отдельным синтетическим счетам. Записи делаются в журнале, относящемся к дебетуемому счету, при этом указывается только сумма проводки и кредитуемый счет. По данным журналов формируются данные Главной книги. Хотя эта система и уменьшает нагрузку на бухгалтера, но она снижает возможности внутреннего оперативного анализа.

Работа автоматизированной системы может различаться в зависимости от используемого программного обеспечения, но общим для всех способов является перенос данных на машинные носители (путем ручного или автоматизированного ввода первичной информации), после чего дальнейшая обработка информации вплоть до получения отчетности осуществляется в электронной форме. Естественно, что качество такой системы определяется, прежде всего, параметрами использованного программного обеспечения, но обычно она предоставляет больше аналитических и контрольных возможностей, чем другие, неавтоматизированные способы.

Упрощенная система использование которой предусмотрено для объектов малого предпринимательства. Она разрешает осуществлять регистрацию первичных документов непосредственно в ведомостях для аналитического учета, а итоги по ведомостям регистрировать в книге (журнале) хозяйственных операций. При малом числе операций (до 100 в месяц) предприятиям, не осуществляющих производственной деятельности, разрешается использовать только книгу регистрации хозяйственных операций. Её основное и практически единственное преимущество состоит в снижении нагрузки, приходящейся на бухгалтера.

В принципе, состав бухгалтерской отчетности в США и России достаточно близок, различия заметны в основном при сопоставлении методики, лежащей в их основе.

Состав отчетности:

В России бухгалтерская отчетность состоит из нескольких частей:

«Бухгалтерский баланс - форма №1;

Отчет о финансовых результатах - форма №2;

пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах:

Отчет о движении капитала - форма №3;

Отчет о движении денежных средств - форма №4;

Приложение к бухгалтерскому балансу - форма №5;

пояснительная записка;

итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательного по законодательству РФ аудита бухгалтерской отчетности.

В США состав финансовой отчетности определен менее четко. Ее примерный состав приведен на рис. Как на ней видно, количество видов обязательных раскрытий меньше, но в общем их структура аналогична. Можно также отметить, что нередко отчет о собственном капитале заменяется на отчет о нераспределенной прибыли (Retained Earnings Statement), если изменений в акционерном капитале не происходило.

По уровню важности различные отчеты отличаются друг от друга. В США в настоящее время максимально значение отчета о прибылях и убытках и растет значение отчета о движении денежных средств. В России наибольшее значение предается бухгалтерскому балансу.

Состав финансовой отчетности в США

отчетность финансовый зарубежный страна

Великобритания имеет старейшие профессиональные бухгалтерские организации, созданные еще в прошлом веке, такие, как Институт дипломированных бухгалтеров Шотландии (Institute of Chartered Accountants of Schotland - 1854 г.), Институт дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса (Institute of Chartered Accountants of England and Wales), основанный по указу королевы в 1894 году. Эти организации обладают давним опытом регулирования бухгалтерского учета и разработки собственных национальных бухгалтерских стандартов, к которым данные организации приступили еще до появления первого МСФО. Они являются независимыми, не подчинены никаким государственным органам и ведут активную работу по развитию методологии учета и отчетности, подготовке аудиторских кадров. Разработка учетных стандартов в Великобритании началась еще в 1969 г.

До настоящего времени расхождения между британскими и международными стандартами сохранялись, в частности, по вопросам учета и оценки основных средств, инвестиций, финансовых инструментов, расходов на научно-исследовательские работы, материально-производственных запасов, строительных контрактов, активов и обязательств в иностранной валюте, расходов по займам, а также признания доходов, пенсионных отчислений и составления консолидированной отчетности. Наиболее ярко проявляются различия между британскими и международными стандартами в подходах к вопросам оценки различных активов, прежде всего основных средств.

Система регулирования бухгалтерского учета и аудита во Франции существенно отличается от англосаксонской модели.

Фундаментом системы учета и аудита во Франции служит Коммерческий кодекс (Code de Commerce), законодательно закрепляющий необходимость ведения бухгалтерского учета и представления отчетности. Ключевым звеном этой системы является Национальный бухгалтерский кодекс (National Accounting Code, более известен как Plan comptable general). Этот основополагающий документ содержит более 400 страниц и включает единый план счетов бухгалтерского учета. Кодекс во Франции выполняет те же функции, что стандарты в Великобритании, его задачи тесно связаны с задачами национальной статистики и налогообложения. Разработка этого документа и необходимых методологических указаний к нему была возложена на созданный в 1947 г. при Министерстве финансов Франции Национальный совет по бухгалтерскому учету (Conseil national de la comptabilite - CNC), имевший статус правительственного агентства.

Германия имеет давние традиции бухгалтерского дела, оказавшие влияние на формирование учета в дореволюционной России. Законодательной основой учета и отчетности в Германии является Торговый кодекс, который наряду с другими вопросами регулирует вопросы составления отчетности; в нем детально рассматриваются правила, касающиеся содержания и составления баланса и отчета о прибылях и убытках. В Германии действует единый план счетов, на основе которого разработаны отраслевые планы для промышленности, торговли, организаций финансовой сферы.

Огромное влияние на учет и отчетность в Германии оказывает налоговое законодательство, практически запрещающее пользование налоговыми льготами, если они не нашли отражения в бухгалтерском учете.

В связи с отсутствием в Германии официально сформулированных общепринятых бухгалтерских принципов многие спорные вопросы отчетности и учетных данных решаются в суде. Выработкой рекомендаций по бухгалтерскому учету и отчетности, не имеющих обязательного характера, но тем не менее принимаемых во внимание при разработке законодательства, занимается Институт бухгалтеров (Institut der Wirtschaftspufer), созданный в 1931 г.

Если попытаться ранжировать различные немецкие источники, регулирующие вопросы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, то по значимости можно выделить следующие группы документов:

1) коммерческие нормативные акты;
2) налоговое законодательство;
3) налоговые инструкции;
4) материалы учетной практики;
5) рекомендации профессиональных организаций.

В немецком законодательстве гораздо большее внимание уделяется информации о деятельности компаний, т.е. отчетности, чем организации учета.

Италия по праву считается родиной бухгалтерского учета.

Законодательной основой итальянской системы учета является Гражданский кодекс, а также указы Президента Республики и приказы Министерства финансов, содержащие в том числе рекомендации профессиональных организаций.

В Италии действует профессиональная организация - Национальный совет специалистов по коммерции и бухгалтерскому учету (Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e dei Ragionaieri - CNDCR), издающая учетные стандарты, отличающиеся очень широким трактованием. Тем не менее, эти стандарты используются Итальянской национальной комиссией по биржам - CONSOB (Commissione Nazionale per le Societa e la Borsa - аналог американской SEC). Эта Комиссия оказывает влияние на представление отчетности акционерными компаниями, акции которых котируются на фондовой бирже.

В Нидерландах , как и в Великобритании, на бухгалтерский учет и отчетность большое влияние оказали законодательство о компаниях и профессиональные организации, а не налоговое законодательство или требования фондового рынка. До принятия в 1970 г. Закона об отчетности организаций вопросы ведения учета и составления отчетности в Нидерландах практически законодательно не регулировались. Положения данного Закона позднее были включены в Гражданский кодекс и в дальнейшем приведены в соответствие с директивами ЕС. По указанию правительства (1970 г.) был создан издающий указания по бухгалтерскому учету Совет по годовой отчетности, в состав которого были включены и работодатели и наемные работники, а также специалисты по бухгалтерскому учету.

Компании не должны в обязательном порядке следовать его указаниям, которые расцениваются лишь как мнения влиятельной частной группы, а аудиторы не обязаны констатировать факты несоблюдения рекомендаций Совета.

Налоговое законодательство, как и требования фондовой биржи, оказывает лишь косвенное влияние на бухгалтерский учет в Нидерландах.

Перечень систем бухгалтерского учета не исчерпывается системами перечисленных стран.